dnes je 19.3.2024

Input:

Abeceda daňových nákladů

18.1.2019, , Zdroj: Verlag DashöferDoba čtení: 22 minut

3.1.442 Abeceda daňových nákladů

Ing. Jan Ambrož

V tomto článku Vám nabízíme v abecedním pořadí přehled vybraných položek, které posuzujeme, jestli jsou nebo nejsou daňovým nákladem. Dále je nazýváme kategorie. Doplňujeme, že jsme pod písmeno Q zařadili dva tipy na optimalizaci tzv. nedaňových nákladů.

Pozor!
Není-li v textu uvedeno jinak, pod pojem „náklad” rozumíme i „výdaj”, a to mimo jiné s odkazem na ustanovení § 21h ZDP, zákona o daních z příjmů nazvané „Vztah k účetním předpisům”.

Právní úprava

Právní úprava

Při výkladu vycházíme zejména z klíčových paragrafů zákon o daních z příjmů, tj. §§ 24 a 25 ZDP.

Rada
Na další související ustanovení zákona o daních z příjmů a též účetních předpisů odkazujeme přímo v textu. Dalším zdrojem je názor daňové správy publikovaný v Pokynu D-22, na který se na několika místech také odvoláváme, přestože původní text stále nebyl opraven.

Novely

Samostatně informujeme o úpravách zákona o daních z příjmů přijaté posledními novelami, a to označením podtrženého textu: „…aktualizován…”, novelizován…”.

Výklad

V úvodu musíme zdůraznit, že rozhodující kritéria pro posouzení daňové účinnosti každého nákladu uvádí zákon o daních z příjmů v § 24 odst. 1, jsou podrobně rozebrány v článku Daňové náklady.

Rada
Téma daňových nákladů je velmi rozsáhlé a uvádíme pouze základní náměty. Pokud s konkrétní kategorií souvisí již publikovaný článek, výslovně na něj upozorňujeme (název podtržen a boldem). Návaznost na jednotlivé kategorie (může být i článkem) je zajištěna v textu jejich označením boldem.

A

AKCIE mohou být daňovým nákladem – jejich nabývací cena – podle dále komentovaných pravidel platných pro cenné papíry podle § 24 odst. 2 písm. w), který byl kompletně novelizován.

AKONTACE, kterou se ve většině případů rozumí záloha na budoucí koupi, zpravidla tomu bývá u finančního leasingu, není a nemůže být daňovým nákladem. Stává se součástí pořizovací ceny, případně – je-li považována za zálohu na nájemné, vstupuje do základny pro výpočet daňově účinného nájemného prostřednictvím časového rozlišení. To platí v plné míře také pro poplatníky s daňovou evidencí.

AKTIVACE NÁKLADŮ je odvrácenou stránkou uznaných nákladů, neboť jde o případy, kdy současně účtujeme ve prospěch účtové skupiny 58 (po jedné z novel, dříve jsme používali účtovou skupinu 62), a tak je vlastně převádíme do pořizovací ceny majetku (dlouhodobého nebo výrobků) podle vnitropodnikové kalkulace.

AUTOMOBIL je spojen zcela oprávněně s celou škálou daňových nákladů, jejichž obsah naleznete v dalším textu. Jedná se především o benzín, cestovní náhrady, odpisování, opravy, osobní spotřebu, silniční daň aj.

B

BENEFITY rozumíme daňové výhody poskytované zaměstnavatelem svým zaměstnancům, viz též sociální náklady. U nich zkoumáme 1) z pozice zaměstnavatele, jestli jsou daňově účinné a 2) z pohledu zaměstnance, zda jsou osvobozeny od daně z příjmů ze závislé činnosti. Přistupujte k řešení bodu prvního velmi obezřetně, zpravidla se jedná o nedaňové náklady, jsou-li současně osvobozeny od daně u zaměstnanců.

BENZÍN, přesněji náklady na pohonné hmoty, jsou daňovým nákladem podle dále zmíněných pravidel pro cestovní náhrady. Nelze je samozřejmě kombinovat s paušálem PHM! K pohonným hmotám naleznete doplňující texty v Pokynu D-22 k § 24 odst. 2 bod dvacátý a násl.

BEZPEČNOST a OCHRANA ZDRAVÍ při práci, náklady na splnění těchto zákonných povinnosti, jsou daňové – viz pracovně-právní podmínky a Pokyn D-22 k § 24 odst. 2 bod dvanáctý.

BEZÚPLATNÁ PLNĚNÍ jsme zařadili, jak je běžným zvykem, pod kategorii dary. Toto téma souvisí s též kategorií nepeněžní plnění.

C

CENNÉ PAPÍRY mohou být daňovým nákladem při jejich prodeji podle podmínek ZDP, tj. § 24 odst. 2 písm. r), nebo například uvedených v § 24 odst. 2 písm. w) pro akcie.

CESTOVNÍ NÁHRADY jsou různé daňové náklady, ale při jejich využití je třeba vždy vzít v úvahu konkrétní limity, dané nejen zákonem o daních z příjmů, neboť respektujeme Vyhlášky MPSV– viz mj. § 24 odst. 2 písm. zh). Jde o výši stravného, kapesného a náhrad za použití například osobních aut. Výdaje (náklady) na pracovní cesty popisuje ZDP v § 24 odst. 2 písm. k), který byl také částečně aktualizován. Hodnoty nad zákonné limity neuznáme, viz § 25 odst. 1 písm. j).

Č

ČASOVÉ ROZLIŠENÍ představuje účetní metodu rozložení nákladů do více účetních (zdaňovacích) období s tím, že není v některých případech povinné – viz Český účetní standard č. 019, článek 6 (související text v Pokynu D-22 k § 23 odst. 2 je částečně nepřesný). Časové rozlišení se realizuje pro daňové účely vždy u finančního leasingu pro všechny poplatníky – ti, kteří nevedou účetnictví, uplatní časové rozlišení s přesností maximálně na kalendářní měsíce i za každý započatý měsíc podle Pokynu D-22, poznámce čtvrté k § 24 odst. 2.

ČLENSKÝ PŘÍSPĚVEK může být uznán jako daňový náklad podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. a), ale musí být splněno několik podmínek. Například nesmí být osvobozen od daně u příjemce, viz § 25 odst. 1 písm. zo).

D

DAŇ jako daňový náklad je specifické téma, protože zákon o daních z příjmů upravuje několik výjimek pro jejich uznání. Jedná se o zaplacenou daň z nemovitostí a daň z nabytí nemovitých věcí (není-li podle účetních pravidel, na které se zákon o daních z příjmů odvolává, součástí pořizovací ceny – viz novela a Pokyn D-22 k § 24 odst. 2 bod osmý). Zvláštností je daň z příjmů fyzických osob, je-li uhrazena za výherce, je daňovým nákladem, a to podle § 24 odst. 2 písm. u). Samostatně posuzujeme Daň z přidané hodnoty a Silniční daň. Další zajímavou kategorií je zahraniční daň.

DAŇ Z PŘIDANÉ HODNOTY patří podle § 24 odst. 2 písm. ch) mezi tzv. další daně a je akceptována jako daňový náklad, třeba doměřená, aniž by byla podmínka jejího zaplacení. Musíme upozornit, že navazující poznámky k této dani v Pokynu D-22 k § 24 odst. 2 a k § 29 nejsou přesné.

DARY, které poskytují poplatníci, jsou nedaňovým nákladem, ale mohou být při splnění zákonných podmínek odčitatelnou položkou od základu daně: pro fyzické osoby podle § 15 odst. 1 a právnické osoby § 20 odst. 8. Pro oba typy poplatníků jsou stanoveny konkrétní podmínky, včetně finančních limitů.

DOHADNÁ POLOŽKA pasivní, je-li účtována souvztažně na vrub nákladových účtů třídy 5, je obecně považována za daňový náklad. To není zcela přesné, musí se vždy ještě ověřit věcně, o co se jedná: neuznáme například operaci MD 513/D 389, pokud je účtován třeba závazek týkající se reprezentace. Účtování o dohadných položkách, samozřejmě též o vznikajících rozdílech, je součástí účetního výsledku hospodaření, jak je nadbytečně uvedeno v Pokynu D-22, poznámka druhá k § 23 odst. 2.

DROBNÝ MAJETEK řešíme podle účetních předpisů, skutečně se nejedná o daňový pojem a akceptujeme účetní odpisy podle § 24 odst. 2 písm. v). V některých případech, vyjmenovaných v aktualizovaném § 25 odst. 1 písm. zp) takové odpisy neuznáme (nabytý darem, plnění ze svěřenského fondu nebo rodinné nadace).

E

EDITAČNÍ POVINNOST je významným daňovým instrumentem jak zjistit, nevíme-li si rady, co je či není daňovým nákladem. Zákon o daních z příjmů nabízí tuto možnost – tzv. závazné posouzení – pro klíčování výdajů (nákladů) souvisejících pouze se zdanitelnými příjmy (§ 24a), poměry u nákladů spojených s využíváním nemovité věci (§ 24b), technické zhodnocení (§ 33a).

ELEKTROODPAD – v našem případě dílčí platby příspěvků na odstranění odpadu ze solárních panelů nejsou uznány podle aktualizovaného  § 25 odst. 1 písm. y). Existuje podle § 11a ZoR, zákona o rezervách možnost vytvářet daňové rezervy.

EXEKUCE, v našem případě odpis pohledávky z důvodu exekuce, je titulem pro daňový náklad. Související provozní náklady jsou uznány automaticky. K exekučním nákladům se vyjadřuje Pokyn D-22 k § 25 odst. 1 ZDP poznámka jedenáctá, ale k již neexistujícímu textu, písm. y), resp. vyhrazenému nyní elektroodpadům.

F

FINANČNÍ LEASING je oblíbenou formou pořizování majetku a daň z příjmů si definuje vlastní atributy, co je FL v § 21d a dále v § 24 odst. 4 a násl. V každém případě je uznáno nájemného pouze časově rozlišené. Pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob je tato zásada zdůrazněna v textu § 24 odst. 2 písm. h) bod 2, který byl novelizován. Připomínáme, že také obecná pravidla pro finanční leasing jsou průběžně aktualizována, například bylo zpřesněno v § 21d odst. 6, že finančním leasingem není přenechání hmotného majetku vyloučeného z odpisování a nehmotný majetek.

FINANČNÍ INVESTICE neuznáváme jako daňový náklad při jejich pořízení, jak vyplývá z dalších kategorií, například obchodní podíl, pořizovací cena, vklady aj.

FINANČNÍ NÁKLADY nejsou jen úroky, jak potvrzuje § 25 odst. 1 písm. w) a § 25 odst. 3. Jsou testovány tzv. podkapitalizací, jejíž parametry jsou podrobně popsány v Pokynu D-22 k § 25 odst. 1 bod šestý a násl.. Významným kritériem jsou vztahy mezi spojenými osobami (§ 23 odst. 7).

FKSP – v pojetí novely, tj. ustanovení § 24 odst. 2 písm. zr) se jedná o výdaje na tvorbu fondu kulturních a sociálních potřeb u veřejně prospěšného poplatníka, sociálního fondu vybraných poplatníků, lze zcela výjimečně – při splnění stanovených podmínek – tyto částky uznat jako daňové.

G

GOODWILL představuje rozdíl v ocenění při pořízení aktiva obchodního závodu – tzv. oceňovací rozdíl při koupi obchodního závodu – viz § 23 odst. 15 (při záporném rozdílu hovoříme o badwillu). Pro účely daně z příjmů se nejedná o nehmotný majetek, jak je zdůrazněno v § 32a, postupujeme podle účetních předpisů, § 6 odst. 3 písm. c) PVZÚ, což potvrzuje i Pokyn D-22 v poznámce k § 23 odst. 15 ZDP. Doplňujeme, že tato problematika je složitější, viz další „rozdíly v ocenění”, viz mimo jiné § 25 odst. 1 písm. zh) a písm. zi).

H

HMOTNÝ MAJETEK je definován v zákoně o daních z příjmů v § 26 odst. 2 a uznáme pouze daňové odpisy. Musíme v praxi kontrolovat rozdíly mezi účetním pojetím a oceněním – tj. dlouhodobým hmotným majetkem a touto daňovou kategorií. V praxi řešíme pořizovací (vstupní) cenu, optimalizaci odpisů, třeba i jejich přerušení, uznání zůstatkové ceny atd.

CH

CHARITA není uznána jako daňový náklad, víz kategorie dary, proto mohou být vynaložené náklady ve vyjmenovaných případech při splnění zákonných podmínek odčitatelnou položkou od základu daně.

CHOV VČEL je jako kategorie daňových nákladů pro mnohé čtenáře určitě překvapením. Nikoliv pro poplatníky daně z příjmů, včelaře, kteří mají příjem z této činnosti, neboť tento zvláštní náklad, maximálně pro 60 včelstev s paušální částkou 500 Kč na jedno včelstvo, uplatňují podle ustanovení § 10 odst. 3 písm. a).

I

INVENTARIZAČNÍ ROZDÍLY jsou i nejsou uznány jako daňový náklad. Hlavní slovo zde hrají účetní předpisy, nabízející například podle § 58 PVZÚ, účetní vyhlášky, možnost účtování kompenzace u neúmyslných záměn. Další výjimku představuje specifická úprava zákona o daních z příjmů pro manka, přirozené úbytky a ztratné.

J

JINÝ MAJETEK je samostatnou kategorií popsanou v zákoně o daních z příjmů částečně aktualizovaném § 26 odst. 3 ZDP a uznáme daňový odpis. Patří sem – podle písm. c) – například akontace, tvoří-li součást ocenění pořizovaného hmotného majetku po finančním leasingu. Doplňující poznámky naleznete v Pokynu D-22 k § 26 v bodech osm a devět.

K

KAPESNÉ je možné akceptovat jako daňový náklad, souvisí-li s pracovními cestami, ale vždy podle zásad platných pro cestovní náhrady.

KURZOVÉ ROZDÍLY jsou jako nákladová položka uznány (výnosové jsou zdaněny), což je uvedeno též v Pokynu D-22 k § 23 odst. 2 bod třetí. Doplňme si, že nejsou součástí pořizovací ceny, jak je potvrzeno v § 47 odst. 1 PVZÚ.

L

LIKVIDACE majetku, třeba zásob, může být daňově účinná. Poplatník musí splnit striktní podmínky uvedené v § 24 odst. 2 písm. zg) ZDP. Na druhé straně často je zůstatková cena likvidovaného hmotného majetku (stavebního díla) součástí vstupní ceny, viz aktualizovaný  § 29 odst. 1.

M

MANKO je záporným rozdílem mezi stavem účetním a skutečným, zjištěným řádně provedenou inventurou. Přesto může být daňovým nákladem, neboť ve vymezených případech „není” mankem pro daň z příjmů podle § 25 odst. 2, přestože se jedná o záporný inventarizační rozdíl.

MZDOVÉ NÁKLADY jsou bez problémů uznány jako daňově účinné – viz komplex článků k závislé činnosti; výjimkou by snad mohl být případný časový nesoulad.

N

NÁJEMNÉ je daňovým nákladem podle § 24 odst. 2 písm. h) s omezením pro pacht obchodního závodu (§ 32b) a nájmu uměleckých děl podle § 25 odst. 1 písm. za).

NÁHRADY různého druhu se musí posoudit podle věcné podstaty, například uznáme provozní náklad, přestože mohou být paušalizované částky, položky související s opotřebením vlastního nářadí zaměstnanců. Navíc je tento příjem pro zaměstnance vyjmut z předmětu daně podle § 6 odst. 7 písm. d). Samostatně uvádíme jiný typ „náhrady”, a to odstupné.

NEHMOTNÝ MAJETEK stejně jako hmotný majetek je pro náš výklad definován v zákoně o daních z příjmů, postupujeme podle aktualizovaného§ 32a a uznáme časové (daňové) odpisy. Pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob, jestliže nevedou účetnictví, platí výjimka, a uznáme výdaje na pořízení tohoto nehmotného majetku podle § 24 odst. 2 písm. zn).

NEPENĚŽNÍ PLNĚNÍ, kterým rozumíme podle aktualizovaného textu § 25 odst. 1 písm. h) taková plnění, která jsou poskytována zaměstnavatelem zaměstnancům, například různé příspěvky, viz benefity, jsou nedaňovým nákladem. Ale existují výjimky, třeba u vlastníka nepeněžní plnění nájemného hrazené nájemce, má-li charakter daňových výdajů, viz Pokyn D-22 k § 23 odst. 6. Typickým nepeněžním plněním je poskytování nealkoholických nápojů, které není uznáno podle § 25 odst. 1 písm. zm) – ale podle Pokynu D-22 k § 25 odst. 1 bod 17. se toto omezení netýká pitné vody.

O

OBCHODNÍ PODÍL řešíme při jeho prodeji a uznáváme tzv. nabývací cenu podle ustanovení § 24 odst. 7 (částečně aktualizován), která je zpravidla shodná s pořizovací cenou podle účetních předpisů, ale nemusí tomu být vždy.

OBLEČENÍ uznáváme jako daňový náklad, ani se nemusí jednat pouze o ochranu a bezpečnost při práci. Na druhé straně, zejména u nevýrobních profesí, je vhodné dodržovat Pokyn D-22, poznámky k § 6 odst. 7 písm. b) a § 24 odst. 1 bod čtvrtý, aby bylo využíváno zaměstnanci pouze pro zajištění zdanitelných příjmů, tj. nebylo zaměnitelné a používáno pro soukromé účely.

ODPISY jsou i nejsou daňově účinné. Musíme důsledně rozlišovat mezi účetními odpisy drobného majetku (hmotného i nehmotného), které uznáme podle § 24 odst. 2 písm. v) a odpisováním hmotného a nehmotného majetku definovaného ZDP, u něhož základ daně sníží pouze odpisy daňové.

ODSTUPNÉ, tj. náhrada za uvolnění bytu nebo jednotky, podle § 24 odst. 2 písm. za), je daňově účinné, jsou-li splněny přísné podmínky, mimo jiné časový test.

ODPIS POHLEDÁVEK může být uznán jako daňový náklad, jestliže poplatník splní podmínky uvedené v § 24 odst. 2 písm. s) u cese pohledávky a § 24 odst. 2 písm. y) v dalších případech.

OPRAVNÉ POLOŽKY uznáváme jako daňově účinné pouze u účtujících poplatníků a musí být tvořeny

Nahrávám...
Nahrávám...