Nepřístupný dokument, nutné přihlášení
Input:

Konsolidovaná účetní závěrka

7.7.2017, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Konsolidovaná účetní závěrka

doc. Ing. Vladimír Zelenka, Ph.D., ing. Marie Zelenková, Ph.D.

1. PODSTATA A VÝZNAM KONSOLIDOVANÉ ÚČETNÍ ZÁVĚRKY

Podstata a význam

Vypovídací schopnost nekonsolidovaných účetních závěrek účetních jednotek, které ovládají jiné jednotky nebo v nich uplatňují jiný významný vliv, není dostatečná. Investice do těchto ovládaných jednotek nebo jednotek pod jinou formou významného vlivu jsou často vykazovány v ocenění, které nezohledňuje skutečný dopad na finanční situaci a výkonnost investorů, např. pořizovací cenou. Účetní praxe si tedy vynutila vykazování finanční situace, jejích změn, jakož i finanční výkonnosti nikoli pouze za formálně právní subjekty, ale především za tzv. ekonomické jednotky. Tyto ekonomické jednotky jsou představovány skupinami samostatných jednotek, které jsou obvykle (nikoli však nutně) kapitálově propojeny (tj. pomocí držby akcií či podílů představujících pro jejich vlastníka větší než nevýznamný vliv). Tento cíl splňuje konsolidovaná účetní závěrka, která prezentuje finanční situaci, její změny a finanční výkonnost za ekonomickou jednotku jako celek, a to bez ohledu na to, že tato ekonomická jednotka sama o sobě nemá právní subjektivitu na rozdíl od jednotlivých formálně samostatných součástí této skupiny.

Vedle obvyklých účetních závěrek sestavených na individuálním (nekonsolidovaném) základě musí tudíž ty účetní jednotky, které drží majetkové účasti (akcie, podíly) představující rozhodující vliv (ovládání), sestavovat účetní závěrky konsolidované. Tyto konsolidované účetní závěrky představují plnou sadu účetních výkazů (rozvahu, výsledovku, výkaz peněžních toků, výkaz změn vlastního kapitálu) a přílohu nebo neúplnou sadu podle požadavků účetních předpisů. Konsolidovaná účetní závěrka je účetní závěrkou za kapitálově propojenou skupinu účetních jednotek. Hlavním cílem konsolidace účetních závěrek je, aby jejich uživatelé získali informace za skupinu právně samostatných jednotek tak, jako by tato skupina byla jedinou ekonomickou jednotkou. Do konsolidované účetní závěrky jsou rovněž zahrnuty i dopady jiných forem významného vlivu, tj. společného rozhodujícího vlivu (společného ovládání) a podstatného vlivu.

Úprava konsolidace účetních závěrek v ČR

Konsolidovaná účetní závěrka byla v České republice původně upravena v době implementace nového účetního systému začátkem 90. let minulého století. K významnějším změnám v úpravě došlo kolem roku 2000 pro konsolidované účetní závěrky od účetního období 2001. Od té doby k zásadním změnám nedošlo, a to ani v důsledku zahrnutí pravidel konsolidace do Českého účetního standardu pro podnikatele č. 20 od roku 2004. Změnou pro konsolidaci účetních závěrek byla až novela zákona o účetnictví a prováděcí vyhlášky. Tato změna přinesla zejména změnu kritérií pro vymezení povinně vykazovaného konsolidačního celku, nicméně nepřinesla v podstatě nic nového v konsolidačních procedurách.

Problematika konsolidované účetní závěrky je ošetřena v § 22 až 23 ZoÚ, dále prováděcími vyhláškami k tomuto zákonu, tj. pro podnikatele vyhláškou č. 500/2002 Sb., a českými účetními standardy, tj. pro podnikatele ČÚS č. 20. Zákon o účetnictví vymezuje konsolidační celek, který tvoří účetní jednotka, která je obchodní společností a je ovládající osobou (s výjimkou osob, které vykonávají společný vliv) a konsolidované účetní jednotky, jimiž jsou ovládané osoby (s výjimkou ovládaných osob, v nichž je vykonáván společný vliv). Řečeno za použití tradiční terminologie, konsolidační celek tvoří mateřská jednotka a její dceřiné jednotky. V tomto ohledu je třeba upozornit na skutečnost, že zákon vedle povinnosti konsolidující účetní jednotky sestavit konsolidovanou závěrku stanovuje rovněž povinnosti podrobit se konsolidaci účetní závěrky konsolidované účetní jednotce, účetní jednotce pod společným vlivem a přidružené účetní jednotce. Účetní jednotkou pod společným vlivem je osoba, ve které konsolidující nebo konsolidovaná účetní jednotka vykonává společný vliv. Přidruženou účetní jednotkou je osoba, v níž konsolidující účetní jednotka vykonává podstatný vliv.

2. CHARAKTERISTIKY JEDNOTLIVÝCH TYPŮ VÝZNAMNÉHO VLIVU PRO VYMEZENÍ KONSOLIDAČNÍHO CELKU

Stěžejní pro vymezení konsolidačního celku je vymezení míry vlivu. Jednotky pod rozhodujícím vlivem (ovládané) jsou zahrnuty do konsolidačního celku jako tzv. konsolidované účetní (dceřiné) jednotky, Jednotky, v nichž konsolidující účetní jednotka uplatňuje společný nebo podstatný vliv, tj. společné, resp. přidružené jednotky se musí podrobit konsolidaci účetní závěrky.

Rozhodující vliv

Rozhodující vliv, resp. ovládání naše aktuální účetní předpisy výslovně nevysvětlují. Lze předpokládat, že je třeba vyjít z ustanovení Zákona o obchodních korporacích, který k problematice ovládání uvádí následující:

  • ovládající osobou je ta, která může v obchodní korporaci přímo nebo nepřímo uplatňovat rozhodující vliv. Ovládanou osobou je korporace ovládaná ovládající osobou,

  • řídící osoba a většinový společník jsou vždy ovládající osobou (pokud není na jiném místě zákona stanoveno jinak),

  • většinový společník je ten, který má většinu hlasů, jež mu plynou z účasti na obchodní korporaci,

  • ovládající osobou je osoba, která může jmenovat nebo odvolávat většinu členů statutárního orgánu nebo kontrolního orgánu korporace, jejímž je společníkem, nebo to může prosadit,

  • osobou ovládající je ten, kdo nakládá s podílem na hlasovacích právech, který představuje alespoň 40 % všech hlasů v korporaci, ledaže stejným nebo vyšším podílem nakládá jiná osoba nebo jiné osoby jednající ve shodě,

  • osoby jednající ve shodě, které společně nakládají s podílem na alespoň 40 % hlasovacích práv v korporaci, jsou ovládajícími osobami, ledaže stejným nebo vyšším podílem nakládá jiná osoba nebo jiné osoby jednající ve shodě,

  • ovládající osobou je i ten, kdo sám nebo s jinými osobami ve shodě získá podíl na hlasovacích právech představující alespoň 30 % hlasů a tento podíl představoval na posledních 5 po sobě jdoucích jednáních nejvyššího orgánu více než polovinu hlasovacích práv přítomných osob.

Zjednodušeně řečeno, za rozhodující vliv (ovládání) lze považovat situaci, kdy ovládající účetní jednotka má ve své moci veškerá provozní i strategická rozhodování týkající se ovládané jednotky. Rozhodující vliv (ovládání) se při konsolidaci účetní závěrky řeší metodou plné konsolidace.

Společný vliv

Jestliže osoba v konsolidačním celku spolu s jednou nebo více osobami nezahrnutými do konsolidačního celku ovládají jinou osobu, přičemž osoba vykonávající společný vliv samostatně nevykonává rozhodující vliv v této jiné osobě, jde o společný vliv. V takovém případě tedy nejde o výlučné ovládání, ale o ovládání sdílené. Při sestavení konsolidované účetní závěrky je společný vliv řešen metodou poměrné konsolidace.

Podstatný vliv

Za podstatný vliv se považuje takový významný vliv na řízení nebo provozování účetní jednotky, který není ani rozhodující, ani podstatný. Není-li prokázáno jinak, má se za to, že existuje podstatný vliv, pokud je disponováno nejméně 20 % hlasovacích práv. Podstatný vliv se tedy neprojevuje tím, že investor ovládá jinou účetní jednotku, ale spíše tím, že je účasten všech relevantních rozhodování týkajících se dané účetní jednotky, čímž má zejména výhodu spočívající v přístupu k informacím o dané účetní jednotce, které nejsou obecně k dispozici. Podstatný vliv je při konsolidaci účetní závěrky řešen ekvivalenční metodou.

3. VYMEZENÍ KONSOLIDAČNÍHO CELKU

Konsolidační celek podle zákona o účetnictví tvoří konsolidující účetní jednotka a konsolidované účetní jednotky. Konsolidující účetní jednotka je účetní jednotka, která je obchodní společností a je ovládající osobou (s výjimkou ovládajících osob, které vykonávají společný vliv). Konsolidovaná účetní jednotka je ovládaná osoba s výjimkou ovládaných osob, v nichž je vykonáván společný vliv. Konsolidační celek tedy tvoří konsolidovaná účetní jednotka a její konsolidované účetní jednotky. Účetní jednotky pod společným nebo podstatným vlivem nejsou součástí konsolidačního celku, nicméně jsou v rámci dané skupiny konsolidovány (společné jednotky poměrnou metodou) nebo zahrnuty ekvivalenční metodou (přidružené jednotky).

Stávající znění Zákona o účetnictví dává konsolidující účetní jednotce možnost, aby do konsolidačního celku nezahrnovala konsolidované účetní jednotky:

  • v mimořádně výjimečných případech, kdy nelze nezbytné informace pro sestavení konsolidované závěrky získat bez nepřiměřených nákladů nebo zdržení,

  • jsou-li podíly drženy výhradně za účelem jejich prodeje,

  • u nichž přísná a dlouhodobá omezení významně brání konsolidující účetní jednotce ve výkonu jejích práv, pokud jde o nakládání s majetkem nebo o řízení této účetní jednotky, nebo ve výkonu jednotného řízení této účetní jednotky, jedná-li se o vztahy vzniklé na základě smlouvy uzavřené s účetní jednotkou nebo na základě zakladatelské smlouvy nebo stanov účetní jednotky, nebo skládají-li se správní, řídící či dozorčí orgány účetní jednotky a jedné nebo více jiných účetních jednotek, ve kterých nevykonává vliv, převážně ze stejných osob vykonávajících funkci během účetního období až do sestavení konsolidované účetní závěrky,

  • které jsou jednotlivě i v úhrnu nevýznamné.

Aktuální znění zákona o účetnictví rovněž řeší možné osvobození od konsolidace, a to za následujících okolností:

1. pokud konsolidující a konsolidované účetní jednotky společně ke konci rozvahového dne nepřekročily alespoň dvě z kritérií, tj. jsou tzv. „malou skupinou účetních jednotek” podle klasifikace skupin účetních jednotek. Kritéria se stanovují na konsolidovaném základě. V níže uvedené tabulce, která obsahuje klasifikaci velikosti skupin účetních jednotek, jsou zmíněná kritéria pro povinnou konsolidaci uvedena tučně:

Skupina účetních jednotek Aktiva netto celkem Roční obrat Průměrný stav zaměstnanců 
Malá do 100 MIL. KČ do 200 MIL. KČ do 50 
Střední do 500 mil. Kč do 1 mld. Kč do 250 
Velká nad 500 mil. Kč nad 1 mld. Kč nad 250 

2. a pokud nezahrnuje subjekt veřejného zájmu, kterými jsou emitenti cenných papírů přijatých k obchodování evropským regulovaným trhem, banky, pojišťovny a zajišťovny, penzijní společnosti a zdravotní pojišťovny;

3. dále pokud konsolidující účetní jednotkou je současně konsolidovanou účetní jednotkou zahrnutou do konsolidačního celku jiné konsolidující osoby, za předpokladu, že tato jiná konsolidující účetní jednotka:

  1. drží veškeré akcie/podíly konsolidované účetní jednotky,
  2. drží alespoň 90 % akcií/podílů a ostatní vlastníci schválili nesestavení konsolidované účetní závěrky,
  3. drží méně než 90 % akcií/podílů a ostatní vlastníci, kteří mají podíl nejméně 10 %, nepožádali nejpozději 6 měsíců před koncem účetního období o sestavení konsolidované účetní závěrky.

V zákoně o účetnictví je uvedena řada dalších okolností, které jsou pro osvobození od konsolidace podle bodu 3 nezbytné.

Příklad
Příklad 1 – Určení míry vlivu

Společnost X je vlastněna 3 právnickými osobami A, B, C. Vlastnický podíl se rovná podílu na hlasovacích právech. Neexistují žádné další okolnosti, které by mohly mít dopad na vymezení míry vlivu. Má některá ze společností rozhodující vliv? Existuje konsolidační celek?

a) A má na společnosti X podíl 40 %, B 30 % a C také 30 %. B a C spolu uzavřely dohodu o společném ovládání.

Řešení: A nemá rozhodující vliv. B a C sdílejí společný vliv, a tedy jednají ve shodě, přičemž mají větší podíl na hlasovacích právech než A. Konsolidační celek zde neexistuje, protože v daném uspořádání není konsolidující účetní jednotka a konsolidovaná účetní jednotka. Nekonsoliduje tedy ani jedna ze společností.

b) A má na společnosti X podíl 40 %, B 55 % a C 5 %.

Řešení: A a C nemají rozhodující vliv. B má rozhodující vliv a existuje konsolidační celek za skupinu B. A má patrně podstatný vliv ve společnosti X.

c) A má na společnosti X podíl 40 %, B drží rovněž podíl 40 %, C drží 20 %. Mezi společnostmi nejsou uzavřené dohody o společném ovládání.

Řešení: ani jedna ze společností nemá rozhodující vliv. Ani společnost A, ani společnost B nejsou v pozici, kdy by platilo, že neexistuje další společnost, která má stejně nebo více procent hlasů. A i B mají v X podstatný vliv, C s velkou pravděpodobností rovněž.

d) A má na společnosti X podíl 40 % a ostatní vlastníci jsou drobní akcionáři, mezi kterými nejsou žádné dohody.

Řešení: za těchto okolností bude mít A s největší pravděpodobností rozhodující vliv a bude konsolidující účetní jednotkou konsolidačního celku.

4. KONSOLIDAČNÍ METODY

Pro vysvětlení konsolidačních metod je vhodné věnovat se samostatně postupu konsolidace k datu nabytí významného (rozhodujícího, společného, podstatného) vlivu a krokům, které se váží k časovému úseku od data nabytí do jakéhokoli následujícího data účetní závěrky.

Konsolidovanou účetní jednotku konsolidující účetní jednotka konsoliduje metodou plné konsolidace, společně ovládanou jednotku zahrnuje do konsolidované účetní závěrky metodou poměrné konsolidace a přidruženou jednotku pro účely konsolidace účetní závěrky řeší metodou ekvivalenční.

Při aplikaci konsolidačních metod se požaduje, aby bylo nakládáno s aktivy a závazky nabývané (dceřiné, společné, přidružené) jednotky k datu akvizice určitým způsobem:

  1. do konsolidace se zahrnují aktiva a závazky nabývané jednotky k datu akvizice oceněna jejich reálnou hodnotou;
  2. v souvislosti s oceněním aktiv a závazků nabývané jednotky k datu akvizice reálnou hodnotou se vyčíslí odložená daň plynoucí z rozdílů mezi účetními hodnotami aktiv a dluhů nabývané jednotky zahrnovanými do konsolidované rozvahy (tj. konsolidovanými částkami) a daňovou základnou aktiv a dluhů nabývané jednotky k datu akvizice, přičemž tou jsou účetní hodnoty rozvahových položek nabývané jednotky k datu akvizice.

Následuje přehled jednotlivých kroků, které je třeba provést při aplikaci jednotlivých konsolidačních metod jak k datu akvizice, tak v časovém úseku od data akvizice do data každé následující účetní závěrky.

Metoda plné konsolidace

Hlavní principy metody plné konsolidace k datu akvizice lze shrnout do těchto kroků:

  • agregace položek aktiv a závazků dceřiné jednotky v plné výši s položkami aktiv a závazků mateřské jednotky způsobem „řádek po řádku”, tj. podle jednotlivých rozvahových položek, nikoli jako úhrn;

  • vyloučení investice mateřské jednotky do dceřiné jednotky, tj. akcií nebo podílů dceřiné jednotky, z aktiv;

  • vyloučení vlastního kapitálu dceřiné jednotky ve výši podílové účasti mateřské jednotky na této dceřiné jednotce;

  • vykázání menšinového podílu (tj. podílu dalších vlastníků kromě mateřské jednotky) na vlastním kapitálu dceřiné jednotky;

  • vyčíslení a vykázání konsolidačního rozdílu (tj. rozdílu mezi majetkovou účastí v pořizovací ceně a vlastním kapitálem dceřiné jednotky přepočteným podílovou účastí mateřské jednotky na dceřiné jednotce). Kladný rozdíl, tj. konsolidačního rozdílu kladný, se vykazuje v aktivech rozvahy. Pokud je rozdíl záporný, vykazuje se v aktivech rozvahy jako záporná položka konsolidační rozdíl záporný;

  • vyloučení vzájemných zůstatků k datu akvizice.

Změny rozvahových položek dceřiné jednotky mezi datem akvizice a závěrkovým datem se řeší u plné konsolidace následovně:

  • součet změn ve výši aktiv a závazků dceřiné jednotky v plné výši se změnami aktiv a závazků mateřské jednotky způsobem řádek po řádku, což ve svém důsledku vede k tomu, že k závěrkovému datu stačí sečíst zůstatky jednotlivých položek aktiv a závazků mateřské a dceřiné jednotky;

  • vykázání menšinového podílu na změnách ve vlastním kapitálu dceřiné jednotky od data akvizice, což ve svém důsledku vede k tomu, že se k závěrkovému datu menšinové podíly vyčíslí jako součin podílu menšinových vlastníků a výše vlastního kapitálu dceřiné jednotky k témuž datu;

  • následný postupný odpis konsolidačního rozdílu (v případě kladného konsolidačního rozdílu do konsolidovaných nákladů, v případě záporného konsolidačního rozdílu do konsolidovaných výnosů) po dobu 20 let, případně kratší;

  • vykázání změn vlastního kapitálu od data akvizice dceřiné jednotky do závěrkového data ve výši podílu mateřské jednotky (znamená to, že danou konsolidovanou položku vlastního kapitálu lze vypočítat jako součet částky této položky mateřské jednotky a podílu na změnách této položky od data akvizice do data závěrky dceřiné jednotky);

  • vyloučení dividend od dceřiné jednotky;

  • vyloučení vzájemných zůstatků, nerealizovaných vnitroskupinových výsledků, vzájemných nákladů a výnosů a vzájemných peněžních toků v plné výši.

Metoda poměrné konsolidace

Hlavní principy metody plné konsolidace k datu akvizice lze shrnout do těchto kroků:

  • agregace položek aktiv a závazků dceřiné jednotky ve výši podílu mateřské jednotky na společné jednotce s položkami aktiv a závazků mateřské jednotky způsobem „řádek po řádku”, tj podle jednotlivých rozvahových položek, nikoli jako úhrn;

  • vyloučení investice mateřské jednotky do společné jednotky, tj. akcií nebo podílů společné jednotky, z aktiv;

  • vyloučení vlastního kapitálu společné jednotky;

  • vyčíslení a vykázání konsolidačního rozdílu (tj. rozdílu mezi majetkovou účastí v pořizovací ceně a vlastním kapitálem společné jednotky přepočteným podílovou účastí mateřské jednotky na společné jednotce) obdobně jako u plné konsolidace;

  • vyloučení vzájemných zůstatků k datu akvizice ve výši podílu mateřské jednotky na společné jednotce.

Změny rozvahových položek společné jednotky mezi datem akvizice a závěrkovým datem se řeší u poměrné konsolidace následovně:

  • součet změn ve výši aktiv a závazků společné jednotky v plné výši se změnami aktiv a závazků mateřské jednotky způsobem řádek po řádku, což ve svém důsledku vede k tomu, že k závěrkovému datu stačí sečíst zůstatky jednotlivých položek aktiv a závazků mateřské a společné jednotky;

  • následný postupný odpis konsolidačního rozdílu obdobně jako u plné konsolidace;

  • vykázání změn vlastního kapitálu od data akvizice společné jednotky do závěrkového data ve výši podílu mateřské jednotky (znamená to, že danou konsolidovanou položku vlastního kapitálu lze vypočítat jako součet částky této položky mateřské jednotky a podílu na změnách této položky od data akvizice do data závěrky poměrné jednotky);

  • vyloučení dividend od společné jednotky;

  • vyloučení vzájemných zůstatků, nerealizovaných vnitroskupinových výsledků, vzájemných nákladů a výnosů a vzájemných peněžních toků ve výši podílu mateřské jednotky na společné jednotce.

Ekvivalenční metoda

Ekvivalenční metoda sice není podle mezinárodně uznávaných standardů konsolidační metodou, nicméně naše předpisy ji za konsolidační metodu považují, přestože při její aplikaci nedochází k agregaci rozvahových položek řádek po řádku. Ve skutečnosti jde o metodu přecenění majetkové účasti o podíl na změnách úhrnu vlastního kapitálu přidružené jednotky. K datu akvizice tato metoda nevyžaduje téměř žádných úprav:

  • částka nabytých akcií přidružené jednotky se při aplikaci ekvivalenční metody vykáže ve výši podílu mateřské jednotky na vlastním kapitálu přidružené jednotky,

  • vyčíslí a vykáže se konsolidační rozdíl způsobem obdobným jako u plné a poměrné konsolidace.

Podstatou ekvivalenční metody je přeceňování majetkové účasti do přidružené jednotky k datu závěrky o změny ve výši vlastního kapitálu přidružené jednotky přepočtené podílovou účastí investora na přidružené jednotce. Ekvivalenční metoda se na časový úsek od data akvizice do data každé následující účetní závěrky aplikuje v těchto krocích:

  • úprava ocenění investice do přidružené jednotky ekvivalenční metodou (cenné papíry v ekvivalenci) o podíl mateřské jednotky na změnách vlastního kapitálu přidružené jednotky;

  • odpis konsolidačního rozdílu obdobně jako u plné a poměrné konsolidace.

  • vykázání podílu na změnách vlastního kapitálu přidružené jednotky od data akvizice ve zvláštních položkách vlastního kapitálu, zvlášť podíl na výsledku hospodaření přidružené jednotky a zvlášť podíl na výsledku hospodaření přidružené jednotky minulých období a podíl na dalších změnách vlastního kapitálu přidružené jednotky od data akvizice do každého následujícího závěrkového data;

  • vyloučení podílu na výsledcích realizovaných mateřskou jednotkou a přidruženou jednotkou, avšak nerealizovaných vůči třetím osobám, a úprava ocenění položky cenné papíry v ekvivalenci o dopad těchto úprav;

  • vykázání odložené daně ze změn ve výši ocenění cenných papírů v ekvivalenci.

Příklad
Příklad 2 – Aplikace plné metody konsolidace za dvě období

Na jednoduchém příkladu je vysvětlen základní princip fungování plné metody konsolidace, kdy v prvém období byl společností Matka nakoupen podíl na společnosti Dcera, který představoval rozhodující vliv (ovládání). Společnosti Matka a Dcera tvoří skupinu, která je konsolidována plnou metodou.

Matka má podíl v Dceři 80 %, datem akvizice (DA) je 1.7.20X0. Pro zjednodušení se předpokládá, že účetní hodnoty aktiv a závazků Dcery k datu akvizice se rovnají jejich reálným hodnotám.

Vlastní kapitál Dcery k datu akvizice a další potřebné informace:

  • základní kapitál 2 000,

  • fondy 1 200, přičemž k poklesu do konce účetního období došlo u kapitálových fondů,

  • výsledky minulých období 2 000,

  • výsledek hospodaření běžného období 600.

  • odpis konsolidačního rozdílu rovnoměrně 10 let.

Rozvahy k datům účetních závěrek (DZ) obou společnosti:

Položka 20X0 20X1 
Matka Dcera Matka Dcera 
Dlouhodobý hmotný majetek  10 000  4 000  11 000  5 000  
Akcie Dcery  4 500     4 500     
Oběžná aktiva  9 000  5 000  9 500  3 200  
AKTIVA 23 500 9 000 25 000  8 200 
Základní kapitál  5 000  2 000  5 000  2 000  
Fondy  6 000  1 000  6 000  1 000  
Výsledky minulých období  2 000  2 000  5 500  3 000  
Výsledek běžného období  3 500  1 000  500  –800  
Závazky  7 000  3 000  8 000  3 000  
PASIVA 23 500 9 000 25 000 8 200 

Řešení pro rok 20X0:

Položka Matka Dcera Postup Konsolidace 
DHM  10 000  4 000  10 000 + 4 000  14 000  
Akcie Dcery  4 500     –4 500  –  
Konsolidační rozdíl záporný        KR k DA: 4 500 – 0,8 x 5 800 = –140;Odpis KR: 140 : 10 x 6/12 = 7; KR k DZ: –140 + 7 = –133  –133  
Oběžná aktiva  9 000  5 000  9 000 + 5 000  14 000  
AKTIVA 23 500 9 000    27 867 
ZK  5 000  2 000  5 000  5 000  
Fondy  6 000  1 000  6 000 + 0,8 x (1 000 – 1 200)  5 840  
Výsledky m. o.  2 000  2 000  2 000 + 0,8 x (2 000 – 2 000)  2 000  
Výsledek b. o.  3 500  1 000  3 500 + 0,8 x (1 000 – 600) + 7  3 827  
Menšinový ZK        0,2 x 2 000  400  
Menšinové fondy        0,2 x 1 200 + 0,2 x (1 000 – 1 200)  200  
Menšinové výsledky m. o.        0,2 x 2 000 + 0,2 x 600  520  
Menšinový výsledek b. o.        0,2 x 400  80  
Závazky  7 000  3 000  7 000 + 3 000  10 000  
PASIVA 23 500 9 000    27 867 

Řešení pro rok 20X1:

Položka Matka Dcera Postup Konsolidace 
DHM  11 000  5 000  11 000 + 5 000  16 000  
Akcie Dcery  4 500     –4 500  –  
Konsolidační rozdíl záporný        –133 + (140 : 10)  –119  
Oběžná aktiva  9 500  3 200  9 500 + 3 200  12 700  
AKTIVA 25 000  8 200  28 581 
ZK  5 000  2 000  5 000  5 000  
Fondy  6 000  1 000  6 000 + 0,8 x (1 000 – 1 200)  5 840  
Výsledky m. o.  5 500  3 000  5 500 + 0,8 x [3 000 – (2 000 + 600)] + 7  5 827  
Výsledek b. o.  500  –800  500 + 0,8 x –800 + 14  –126  
Menšinový ZK        0,2 x 2 000  400  
Menšinové fondy        0,2 x 1 200 + 0,2 x (1 000 – 1 200), tedy 0,2 x 1 000  200  
Menšinové výsledky m. o.        0,2 x 2 600 + 0,2 x [3 000 – (2 000 + 600)], tedy 0,2 x 3 000  600  
Menšinový výsledek b. o.        0,2 x –800  –160  
Závazky  8 000  3 000  8 000 + 3 000  11 000  
PASIVA 25 000 8 200    28 581 

Příklad
Příklad 3 – Aplikace poměrné metody konsolidace za dvě období

Další příklad je zaměřen na základní postup poměrné konsolidační metody. V roce 20X0 byl společností Matka nakoupen podíl na společnosti Sdílená. Spolu s Matkou má podíl na společnosti Sdílená i společnost Otec, která se s Matkou dohodla na společném ovládání. Společnost Matka tudíž uplatňuje podle našich předpisů na společnosti Sdílená společný vliv za použití poměrné konsolidační metody. Společnost Matka spolu se Sdílenou netvoří konsolidační celek podle našich předpisů a příklad slouží k tomu, aby čtenář získal základní orientaci v postupech aplikace poměrné konsolidační metody. Příklad převážně vychází ze stejných čísel jako příklad na plnou konsolidaci, aby lépe vynikly obdobné i rozdílné postupy ve srovnání s plnou konsolidací.

Matka má ve Sdílené podíl 50 %, datem nabytí společného vlivu (DA) je 1.10.20X0. Pro zjednodušení se předpokládá, že účetní hodnoty aktiv a závazků Sdílené k datu akvizice se rovnají jejich reálným hodnotám.

Vlastní kapitál Sdílené k datu akvizice a další potřebné informace:

  • základní kapitál 2 000,

  • fondy 1 200, přičemž k poklesu do konce účetního období došlo u kapitálových fondů,

  • výsledky minulých období 2 000,

  • výsledek hospodaření běžného období 600.

  • odpis konsolidačního rozdílu rovnoměrně 20 let.

Rozvahy k datům účetních závěrek (DZ) obou společnosti:

Položka 20X0 20X1 
Matka Sdílená Matka Sdílená 
Dlouhodobý hmotný majetek  10 000  4 000  11 000  5 000  
Akcie Sdílené  4 500     4 500     
Oběžná aktiva  9 000  5 000  9 500  3 200  
AKTIVA 23 500 9 000 25 000  8 200 
Základní kapitál  5 000  2 000  5 000  2 000  
Fondy  6 000  1 000  6 000  1 000  
Výsledky minulých období  2 000  2 000  5 500  3 000  
Výsledek běžného období  3 500  1 000  500  –800  
Závazky  7 000  3 000  8 000  3 000  
PASIVA 23 500 9 000 25 000 8 200 

Řešení pro rok 20X0:

Položka Matka Sdílená Postup Konsolidace 
DHM  10 000  4 000  10 000 + 0,5 x 4 000  12 000  
Akcie Sdílené  4 500     –4 500  –  
Konsolidační rozdíl záporný        KR k DA: 4 500 – 0,5 x 5 800 = 1 600;Odpis KR: 1 600 : 20 x 3/12 = 20; KR k DZ: 1 600 – 20 = 1 580  1 580  
Oběžná aktiva  9 000  5 000  9 000 + 0,5 x 5 000  11 500  
AKTIVA 23 500 9 000    25 080 
ZK  5 000  2 000  5 000  5 000  
Fondy  6 000  1 000  6 000 + 0,5 x (1 000 – 1 200)  5 900  
Výsledky m. o.  2 000  2 000  2 000 + 0,5 x (2 000 – 2 000)  2 000  
Výsledek b. o.  3 500  1 000  3 500 + 0,5 x (1 000 – 600) – 20  3 680  
Závazky  7 000  3 000  7 000 + 0,5 x 3 000  8 500  
PASIVA 23 500 9 000    25 080 

Řešení pro rok 20X1:

Položka Matka Sdílená Postup Konsolidace 
DHM  11 000  5 000  11 000 + 0,5 x 5 000  13 500  
Akcie Sdílené  4 500     –4 500  –  
Konsolidační rozdíl záporný        1 580 – 80  1 500  
Oběžná aktiva  9 500  3 200  9 500 + 0,5 x 3 200  11 100  
AKTIVA 25 000  8 200    26 100 
ZK  5 000  2 000  5 000  5 000  
Fondy  6 000  1 000  6 000 + 0,5 x (1 000 – 1 200)  5 900  
Výsledky m. o.  5 500  3 000  5 500 + 0,5 x [3 000 – (2 000 + 600)] – 20  5 680  
 
 Napište nám
 Děkujeme, na Váš podnět budeme reagovat do 24 hodin v rámci pracovního týdne.
Input: