Manka a škody
Ing. Ivan Macháček
1. Obecné vymezení škody a souvisejících otázek
2. Škoda jako daňový náklad
3. Uplatnění daňové zůstatkové ceny u hmotného majetku
1. Obecné vymezení škody a souvisejících
otázek
Ke správné aplikaci vzniklých škod na majetku z hlediska daňového se
vztahují následující ustanovení právních předpisů:
-
§ 24 odst. 2 písm. c)
ZDP, který upravuje daňový režim zůstatkové ceny majetku vyřazeného
v důsledku škody,
-
§ 24 odst. 2 písm. l)
ZDP, kde se uvádí výčet případů, kdy jsou manko a škoda daňově
účinnými náklady,
-
§ 24 odst. 2 písm. zg)
ZDP, kde se uvádí případy daňově uznatelných nákladů v důsledku
likvidace zásob,
-
§ 24 odst. 10 ZDP definuje živelní pohromu,
-
§ 25 odst. 1 písm. n)
ZDP uvádí základní pravidlo pro daňový režim mank a škod,
-
§ 25 odst. 2 ZDP, kde je
uvedena definice škody,
-
pokyn GFŘ D-6 k § 24 odst. 2 body 3, 28 a 29 ZDP.
Nahoru Vymezení pojmu škoda
Škodou se dle § 25 odst. 2 ZDP rozumí fyzické
znehodnocení (poškození nebo zničení) majetku ve vlastnictví poplatníka, a to z
objektivních i subjektivních příčin, pokud je majetek v důsledku škody vyřazen.
Aby bylo možno mluvit o škodě z hlediska zákona o daních z příjmů, musejí být
tedy splněny dvě podmínky:
-
škoda je způsobena na majetku poplatníka,
-
majetek je následkem vzniklé škody vyřazen z obchodního majetku
poplatníka.
Za škodu se však nepovažuje poškození majetku v případě, že majetek je
opraven.
Nahoru Škody na cizím majetku
Z výše uvedené definice škody pro účely ZDP vyplývá, že se tato
definice škody nevztahuje na škody způsobené na cizím majetku. Tyto škody jsou
proto daňově uznatelné v plné výši.
Podnikatel zaviní havárii vozidla, při níž dojde k jeho značnému
poškození. Vozidlo má podnikatel zahrnuté v obchodním majetku. Toto auto je
následně opraveno v servisu.
I když v důsledku dopravní nehody vznikla na vozidle škoda, nejde o
škodu podle znění zákona o daních z příjmů. Náklady vynaložené na opravu
vozidla (zaúčtované na účtu 511) jsou daňově uznatelné.
Podnikatel, provozující kamionovou přepravu, havaruje s nákladním
automobilem a způsobí vážné poškození vozidla. Vzhledem k tomu, že náklady
spojené s opravou vozidla by byly neúměrně vysoké v porovnání s cenou nového
vozidla, rozhodl se podnikatel automobil vyřadit z majetku a prodat na
součástky.
V daném případě došlo v důsledku havárie vozidla k jeho vyřazení z
majetku poplatníka, a proto se jedná o škodu podle zákona o daních z
příjmů.
Mimo vlastní definici škody uvádí ZDP také příklady toho, co mankem
ani škodou není. Jde o:
-
technologické a technické úbytky a úbytky vyplývající z
přirozených vlastností zásob vznikající např. rozprachem, sesycháním v rámci
technologických úbytků ve výrobním, zásobovacím a odbytovém procesu (přirozené
úbytky zásob materiálu, zboží, nedokončené výroby, polotovarů a hotových
výrobků),
-
ztratné v maloobchodním prodeji a
-
nezaviněné úhyny zvířat, která nejsou pro účely zákona hmotným
majetkem.
Ve všech uvedených případech půjde o daňový náklad, a to do výše
ekonomicky zdůvodněné normy přirozených úbytků a ztratného stanovené
poplatníkem. Správce daně má přitom ze zákona možnost posoudit, zda výše
stanovené normy odpovídá charakteru činnosti poplatníka a obvyklé výši norem
jiných poplatníků se shodnou nebo obdobnou činností, a o zjištěný rozdíl
upravit základ daně.
Škodou není také prokázaný nezaviněný úhyn nebo nutná porážka zvířete
základního stáda.
Nahoru Zmetky jako daňový náklad
V duchu předchozího lze za daňově uznatelné náklady považovat také
náklady vynaložené v rámci výrobního procesu, když je výsledným produktem
zmetek. Jako zmetky označujeme takové produkty nedokončené výroby,
polotovary vlastní výroby nebo hotové výrobky, které neodpovídají příslušným
normám.
Pokud by byly vyrobeny zmetky zaviněním určitého zaměstnance, přičemž
rozsah by překročil rozsah ekonomicky zdůvodněných technologických úbytků, bylo
by nutné toto řešit jako škodu s daňovou uznatelností do výše náhrady.
Uplatněné náhrady zaměstnavatele vůči zaměstnanci, který zmetky vyrobil, se
zahrnují do zdanitelných výnosů poplatníka.
2. Škoda jako daňový náklad
Nahoru Daňová uznatelnost škod
Pro daňové řešení škod jako daňově uznatelný náklad je směrodatné
ustanovení § 25 odst. 1 písm. n) ZDP, kde se
uvádí, že za náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů nelze
uznat manka a škody přesahující náhrady s výjimkou uvedenou v § 24 ZDP.
V § 24 odst. 2 písm. l) ZDP jsou
obsaženy tři druhy škod, které jsou zcela daňově uznatelné. Za náklady
vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů lze uznat:
-
škody vzniklé v důsledku živelních pohrom,
-
škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem,
-
škody jako zvýšené výdaje v důsledku opatření stanovených
zvláštními předpisy
Nahoru Škoda způsobená živelní pohromou
Za náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných
příjmů lze uznat škody vzniklé v důsledku živelních pohrom. Za živelní
pohromu se dle § 24 odst. 10 ZDP považují:
nezaviněný požár a výbuch, blesk, vichřice s rychlostí větru nad
75 km/h, povodeň, záplava, krupobití, sesouvání půdy, sesuny půdy a skalní
zřícení, pokud k nim nedošlo v souvislosti s průmyslovým nebo stavebním
provozem, sesouvání nebo zřícení lavin a zemětřesení dosahující alespoň 4.
stupně mezinárodní stupnice udávající makroseismické účinky zemětřesení.
Aby mohlo dojít k daňovému uznání škody, musí být výše škody doložena
posudkem pojišťovny, a to i v případě, že poplatník není pojištěn, nebo
posudkem soudního znalce.
Z výše uvedeného vyplývá, že pro daňové účely lze považovat za živelní
pohromu pouze takovou událost, která není způsobena lidským faktorem. Např. v
případě požáru je nutno poplatníkem prokázat v daňovém řízení, že se jedná o
nezaviněný požár, tj. požár bez lidského zásahu (např. požár dle potvrzení
policie vznikl úderem blesku, samovznícením apod.).
Areál skladu podnikatele byl zatopen v důsledku povodně. Podnikatel
vede účetnictví ve zjednodušeném rozsahu. Na základě provedené inventarizace
způsobených škod na majetku byla zjištěna škoda na zásobách ve výši 125 000 Kč.
Výše škody je potvrzena posudkem ČSOB pojišťovny.
Podnikatel může uplatnit jako daňový náklad celou škodu, tzn. výši
znehodnocených zásob za 125 000 Kč. Výše pojistného plnění od pojišťovny, v
případě, že je podnikatel pojištěn proti povodni, a vznikla mu tudíž pojistná
událost, je zdanitelným výnosem podnikatele.
V důsledku záplav došlo u společnosti ke zničení polotovarů
umístěných na venkovním prostranství skladu a ke zničení zásob hotových výrobků
v uzavřeném skladu. Společnost uplatnila na základě provedené inventarizace
jako daňový náklad hodnotu zničených a vyřazených zásob ve výši 245 000 Kč.
Protože společnost neměla zásoby pojištěny proti povodni, nevyžádala si posudek
pojišťovny ani soudního znalce.
Při případné následné daňové kontrole správce daně hodnotu zničených
zásob vyloučí z daňových nákladů a zvýší základ daně za příslušné zdaňovací
období. V daném případě se sice jedná o živelní pohromu, ale společnost
opomenula důležitou podmínku pro uplatnění vzniklé škody do daňových nákladů,
tj. nevyžádala si posudek pojišťovny nebo soudního znalce, který by potvrdil
výši škod vzniklých živelní pohromou.
V důsledku záplav došlo ke škodám na majetku společnosti s r. o. Jak
bude společnost postupovat, když se posudek o výši škody od pojišťovny bude
lišit od účetního vyjádření škody na majetku?
Podmínkou daňové uznatelnosti škody způsobené živelní pohromou je,
že výše škody musí být doložena posudkem pojišťovny anebo posudkem soudního
znalce, a to i v případě, že poplatník není pojištěn. Výše škody je pak daňově
uznatelná do výše doložené odborným posudkem pojišťovny nebo soudního
znalce.
Pokud však je posudek pojišťovny nebo znalce vyšší než účetní
vyjádření škody, nemůže účetní jednotka uplatnit daňově vyšší škodu, než
odpovídá škodě vyčíslené v rámci účetnictví.
Podnikatel, který vede účetnictví ve zjednodušeném rozsahu, uplatnil
jako daňový náklad zničení zásob hotových výrobků za 38 000 Kč v důsledku
propadnutí střechy skladu objektu následkem silného větru. Zásoby hotových
výrobků byly natolik zničeny, že bylo nutno zásoby protokolárně zlikvidovat.
Střecha byla opravena a náklad na opravu proúčtován jako daňový náklad na účet
511.
Finanční úřad při následné daňové kontrole za příslušné zdaňovací
období vyslovil pochybnosti o uplatnění škody v daňových nákladech a na základě
ověření na ČHÚ zjistil, že v příslušný den, kdy došlo k propadnutí střechy
výrobního areálu firmy, se jednalo o rychlost větru v nárazech max. 68 km/h.
Nešlo tudíž o vichřici s rychlostí větru nad 75 km/h, jak stanoví podmínky
uvedené v § 24 odst. 10 ZDP, a
tudíž nešlo o živelní pohromu. Finanční úřad proto při kontrole vyloučil z
daňových nákladů společnosti uplatněnou výši vyřazených zásob.
Škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým
pachatelem
Daňovým nákladem v příslušném zdaňovacím období je škoda způsobená
podle potvrzení policie neznámým pachatelem.
Zákon přitom neuvádí, zda je nutné, aby poplatník obdržel potvrzení
policie ve stejném zdaňovacím období, kdy ke škodě došlo, případně v
následujícím roce, avšak do termínu pro sestavení daňového přiznání za
předcházející zdaňovací období. Proto se domníváme, že není rozhodující, kdy
bylo potvrzení policií vystaveno, ale to, že je daňový subjekt schopen toto
potvrzení správci daně předložit (např. až v rámci daňové kontroly).
Vzhledem k tomu, že zákon uvádí jako nezbytnou podmínku daňové
uznatelnosti škody potvrzení policie bez jejího bližšího označení, nemusí jít
pouze o potvrzení Policie ČR, ale i o potvrzení zahraniční policie. To…