Nepřístupný dokument, nutné přihlášení
Input:

Metódy vykazovania nákladov a výnosov

22.5.2017, , Zdroj: Verlag Dashöfer

5.3.2 Metódy vykazovania nákladov a výnosov

Ing. Ivana Glazelová

§ 30 Postupov účtovania pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva sa zaoberá účtovaním zákazkovej výroby. Podľa § 30 ods. 6 sa na účely účtovania zákazkovej výroby, pri ktorej sa dá výsledok zákazkovej výroby spoľahlivo odhadnúť, zmluvné výnosy a zmluvné náklady pripadajúce na účtovné obdobie sa účtujú ako náklady a výnosy metódou stupňa dokončenia. Pri účtovaní zmluvných výnosov podľa metódy stupňa dokončenia zákazkovej výroby sa zmluvné výnosy priraďujú k už vynaloženým zmluvným nákladom, ktoré sa vynaložili na dosiahnutie stupňa dokončenia zákazkovej výroby. Metóda stupňa dokončenia sa uskutočňuje kumulatívne v každom účtovnom období na základe aktuálneho rozpočtu zmluvných nákladov a zmluvných výnosov.

Metóda stupňa dokončenia sa určuje napríklad ako:

a. pomer skutočne už vynaložených nákladov na zákazkovú výrobu za vykonanú prácu a rozpočtovaných zmluvných nákladov na zákazkovú výrobu,

b. zistenie stavu vykonanej práce, napríklad pomocou odpracovaných hodín, ukončených operácií, alebo

c. dokončenie pomernej fyzickej časti zmluvnej práce.

Najčastejšie využívaným spôsobom výpočtu je pomer skutočne vynaložených nákladov ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a nákladov zmluvne stanovených na zákazkovú výrobu.

Skutočne vynaložené náklady do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka
Celkové zmluvné náklady na zákazkovú výrobu

Príklad č. 3

Spoločnosť MAXIM, s. r. o., (zhotoviteľ zákazky) uzatvorila zmluvu na zákazku. Predmetom plnenia zákazky je automatizácia riadenia liniek na výrobu bezpečnostných pásov do automobilov pozostávajúca z projektu, dodávky zariadení, inštalácie, uvedenia do prevádzky, odborných prehliadok a skúšok.

Zmluvné náklady sú vo výške 30 mil. eur a zmluvné výnosy zo zákazky 40 mil. eur. Zmluvne dohodnutý výsledok hospodárenia z tejto zákazky (zisk) je 10 mil. eur.

Zákazka trvá 3 roky. Jej realizácia začala v apríli 2009 na základe písomnej zmluvy uzatvorenej medzi dodávateľom a odberateľom (v súčasnosti označovaní ako zhotoviteľ a objednávateľ). Zmluvné náklady a výnosy boli dodržané.

Poznámka: Uvedený príklad rovnako platí aj na situáciu, ak by realizácia zákazky začala v roku 2015 a pokračovala v rokoch 2016 a 2017.

1. Aký bude stupeň dokončenia zákazky v jednotlivých rokoch?

2. Aký bude stupeň dokončenia zákazky, ak sa v roku 2010 nebol spotrebovaný materiál vo výške 1 mil. eur?

Ustanovenia § 30 ods. 10 pripúšťajú situáciu, že výsledok zákazky sa ku dňu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje, nemusí dať spoľahlivo odhadnúť. V takomto prípade sa zmluvné výnosy účtujú len v sume vynaložených zmluvných nákladov, pri ktorých je pravdepodobné, že budú preplatené. Táto metóda sa nazýva metódou nulového zisku. Možnosť spoľahlivého odhadu výsledku zákazky sa prehodnocuje vždy ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

Pri účtovaní výnosov s fixnou cenou sa dá výsledok zákazkovej výroby spoľahlivo oceniť, ak sú súčasne splnené tieto podmienky( § 30 ods. 7) :

a) celkové zmluvné výnosy sa môžu spoľahlivo stanoviť,

b) je pravdepodobné, že do účtovnej jednotky budú plynúť ekonomické úžitky spojené so zmluvou,

c) náklady na dokončenie zákazkovej výroby, ako aj stupeň dokončenia zákazkovej výroby sa môže spoľahlivo určiť ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka,

d) zmluvné náklady sa môžu identifikovať a spoľahlivo oceniť tak, že sa môžu porovnať skutočne vynaložené  náklady s predpokladanými nákladmi stanovenými v rozpočte.

Pri účtovaní zmluvných výnosov stanovených ako súčet nákladov na realizáciu zákazkovej výroby a marže sa dá výsledok zákazkovej výroby spoľahlivo odhadnúť, ak ( § 30 ods. 8):

a) je pravdepodobné, že do účtovnej jednotky budú plynúť ekonomické úžitky spojené so zmluvou a

b) zmluvné náklady sa môžu identifikovať a spoľahlivo stanoviť.

V súvislosti s účtovaním o zákazkovej výrobe, sa do rámcovej účtovej osnovy zaviedli od 1.1.2011 nové účty:

316 - Čistá hodnota zákazky,

606 - Výnosy zo zákazky.

Na súvahovom účte 316 sa účtujú tie účtovné prípady v súvislosti s účtovaním o zákazkovej výrobe, ktoré sa doteraz účtovali na súvahových účtoch 121 - Nedokončená výroba, 384 - Výnosy budúcich období, 385 - Príjmy budúcich období. Tento účet môže mať zostatok na strane Má dať alebo na strane Dal, a podľa toho sa vykazuje na strane aktív súvahy alebo na strane pasív súvahy.

Na výnosovom účte 606 sa účtujú tie účtovné prípady, v súvislosti s účtovaním o zákazkovej výrobe, ktoré sa doteraz účtovali na účtoch 601 - Tržby za vlastné výrobky, 602 - Tržby z predaja služieb, 611 - Zmena stavu nedokončenej výroby.

Ak sa zo zákazky očakáva strata, táto strata sa účtuje hneď ako náklad. Neúčtuje sa opravná položka alebo rezerva, ale len rezerva, na účet 548 - Ostatné náklady na hospodársku činnosť, so súvzťažným zápisom na účte 316.

Podľa prechodných ustanovení novely § 86i sa:

„(1) Na účely prechodu účtovania zákazkovej výroby podľa § 30, sa k 1. januáru 2011 preúčtuje:

a. zostatok účtu 385 vzťahujúci sa na rozpracovanú zákazkovú výrobu na ťarchu účtu 316,

b. zostatok účtu 384 vzťahujúci sa na rozpracovanú zákazkovú výrobu v prospech účtu 316,

c. vytvorená opravná položka k zákazkovej výrobe v prospech účtu 316,

d. vytvorená rezerva na zákazkovú výrobu v prospech účtu 316,

e. hodnota na účtoch účtovej skupiny 12 - Zásoby vlastnej výroby na ťarchu účtu 316.”

V súvislosti s praktickým účtovaním po 1.1.2011 sú dôležité najmä nasledovné ustanovenia § 30:

„(11) Zhotoviteľom požadované sumy za vykonanú prácu na zákazkovej výrobe, napríklad na základe vystaveného účtovného dokladu, sa účtujú na ťarchu účtu 311 - Odberatelia so súvzťažným zápisom v prospech účtu 606. Preddavky, ktoré zhotoviteľ prijal pred vykonaním príslušnej práce sa účtujú v prospech účtu 324 - Prijaté preddavky alebo v prospech účtu 475 - Dlhodobé prijaté preddavky.

(12) Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa doúčtuje rozdiel medzi doteraz požadovanými platbami za plnenie na zákazkovej výrobe a hodnotou zákazkovej výroby podľa metódy stupňa dokončenia alebo podľa metódy nulového zisku na účet 316 so súvzťažným zápisom na účet 606.

(13) Ak sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka predpokladá, že zmluvné náklady prevýšia zmluvné výnosy, účtuje sa odhad očakávanej straty zo zákazkovej výroby ako rezerva na stratu zo zákazkovej výroby. Výška očakávanej straty je určená bez ohľadu na to, či sa začala práca na zákazkovej výrobe, na stupeň dokončenia zákazkovej výroby alebo na výšku ziskov, ktorých vznik sa očakáva z iných zmlúv, ku ktorým sa nepristupuje ako k jednej zákazkovej výrobe.

(14) Očakávaná strata zo zákazkovej výroby môže byť identifikovaná, ak sa výsledok zo zákazkovej výroby môže spoľahlivo odhadnúť. Rezerva na stratu zo zákazkovej výroby sa účtuje na ťarchu osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 548 - Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 316. V účtovnom období, v ktorom už nie je pravdepodobná strata zo zákazkovej výroby alebo je pravdepodobné zníženie straty zo zákazkovej výroby alebo zúčtovanie straty, sa účtuje na ťarchu účtu 316 so súvzťažným zápisom v prospech účtu 548.”

Príklad č. 4

Spoločnosť RS group, s.r.o. (objednávateľ, pred novelou označovaný pojmom odberateľ) uzatvorila v apríli 2009 zmluvu na zákazku so stavebnou spoločnosťou Redom, s.r.o., (zhotoviteľ), kde sú zmluvné náklady (pred novelou často v praxi označované ako rozpočtované náklady na zákazku) stanovené vo výške 100 000 € a zmluvné výnosy (pred novelou označované ako výnosy zo zákazky) vo výške 150 000 €, t. j. zmluvne dohodnutý zisk je vo výške 50 000 €. Zmluva trvá 3 roky. V zmluve je dohodnutá priebežná fakturácia. Zmluvné náklady a výnosy boli dodržané.

V roku 2009 boli zaúčtované v súvislosti so zákazkou tieto účtovné prípady (pre zjednodušenie vynechávame DPH):

Použité skratky v príklade:

PFA - Prijatá faktúra

MZL - Mzdový list

VBÚ - Výpis z bankového účtu

IÚD - Interný účtovný doklad

VFA - Vystavená faktúra

Vzhľadom k tomu, že od 1.1.2011 nastala zmena metodiky účtovania pri zákazkovej výrobe, uvádzame účtovanie v súvislosti s uzavretím účtovných kníh súvahových účtov na konci 2. roku - 2010, pričom sumy na jednotlivých účtoch sú kumulatívne za obe účtovné obdobia s výnimkou výsledku hospodárenia.

Poznámka: pre zjednodušenie vykázania výsledku hospodárenia - zisku z roku 2009, je v celej výške zaúčtovaný na účte 428 - Nerozdelený zisk minulých rokov.

V roku 2011 sa otvoria účtovné knihy nasledovne:

Po otvorení účtovných kníh je nutné preúčtovať v súlade s novelou účet 384 - Výnosy budúcich období a do účtového rozvrhu sa musia doplniť nové účty 316 a 606.

Výpočet

* Predstavuje sumu výnosov podľa stupňa dokončenia: (stupeň dokončenia vyjadrený v % * celková suma výnosov) 30%*150 000 = 45 000

Z ustanovenia § 30 ods. 6, ktorý okrem iného uvádza: „Na účely účtovania zákazkovej výroby, pri ktorej sa dá výsledok zákazkovej výroby spoľahlivo odhadnúť, sa zmluvné výnosy a zmluvné náklady pripadajúce na účtovné obdobie účtujú ako náklady a výnosy metódou stupňa dokončenia.”, vyplýva, že sa zmluvné výnosy priraďujú k už vynaloženým zmluvným nákladom, ktoré sa vynaložili na dosiahnutie stupňa dokončenia zákazkovej výroby, čo znamená, že prírastok čistej hodnoty zákazky sa bude účtovať vo výške zodpovedajúcej stupňu dokončenia, t. j. vrátane zohľadnenia podielu ziskovej prirážky ktorý zodpovedá stupňu dokončenia. Zároveň platí, že namiesto účtovania o prírastku zásob vlastnej výroby (12./61.) sa bude účtovať prírastok čistej hodnoty zákazky (316 / 606).

Príklad č. 5

V zadaní príkladu vychádzame z príkladu č. 4, s jedným rozdielom, že v zmluve je dohodnutá fakturácia až po úplnom dokončení zákazky.

Použité skratky v príklade:

PFA - Prijatá faktúra

MVL - Mzdový list

IÚD - Interný účtovný doklad

VFA - Vystavená faktúra

Opäť, ako v prípade s priebežnou fakturáciou, musíme vzhľadom k novele postupov účtovania od 1.1.2011 zmeniť metodiku účtovania pri zákazkovej výrobe, preto uvádzame účtovanie v súvislosti s uzavretím účtovných kníh súvahových účtov na konci 2. roku - 2010, pričom sumy na jednotlivých účtoch sú kumulatívne za obe účtovné obdobia s výnimkou výsledku hospodárenia.

Otvorenie účtovných kníh v roku 2011

V roku 2011 sa otvoria účtovné knihy nasledovne:

Po otvorení účtovných kníh je nutné preúčtovať v súlade s novelou účet 385 - Príjmy budúcich období a do účtového rozvrhu sa musia doplniť nové účty 316 a 606.

Výpočet

* Predstavuje sumu výnosov podľa stupňa dokončenia: (stupeň dokončenia vyjadrený v % * celková suma výnosov) 30%*150 000 = 45 000

Príklad č. 6

Pri zadaní vychádzame z príkladu č. 5, avšak rozpočtované náklady sú vo výške 100 000 € a rozpočtované výnosy vo výške 80 000 €, t. j. rozpočtovaná strata vo výške 20 000 €. V zmluve je dohodnutá fakturácia až po úplnom dokončení zákazky. Rozpočtované náklady a výnosy boli dodržané.

Účtovanie o jednotlivých skutočnostiach v roku 2009

Účtovanie o jednotlivých skutočnostiach v roku 2009 je nasledovné:

Použité skratky:

PFA - Prijatá faktúra

MVL - Mzdový list

IÚD - Interný účtovný doklad

VFA - Vystavená faktúra

Účtovanie v súvislosti s uzavretím účtovných kníh súvahových účtov na konci 2. roku - 2010, pričom sumy na jednotlivých účtoch sú kumulatívne za obe účtovné obdobia s výnimkou výsledku hospodárenia.

Poznámka: Výsledok hospodárenia - strata z roku 2009 je v celej výške zaúčtovaná na účte 429 - Neuhradená strata minulých rokov.

Otvorenie