Oblečení
RNDr. Ivan Brychta
1. Úvod
2. Oblečení poskytované zaměstnancům
3. Oblečení
používané podnikatelem
4. Účtování o pracovním oblečení
Úvod
V této kapitole se budeme zabývat daňovou uznatelností nákladů
spojených s pořízením a údržbou pracovního oblečení, a to jak u zaměstnanců,
tak u podnikatelů (osob samostatně výdělečně činných).
Při řešení problematiky u oblečení poskytovaného zaměstnancům je třeba
vyjít zejména z následujících právních norem:
-
ZP, zejména §§ 101 až 108 ZP (bezpečnost a
ochrana zdraví při práci),
-
ZDP, zejména § 6 odst. 7 písm. b) a odst. 8 ZDP (zdaňování zaměstnanců)
a § 24 odst. 2 písm. p) a x) (daňová
uznatelnost u zaměstnavatele),
-
pokyn GFŘ D-6 v části k § 6 odst. 7 písm.
b).
2. Oblečení poskytované zaměstnancům
Zákoník práce stanovuje povinnost zaměstnavatele poskytnout pracovní
oděv a obuv zaměstnancům pracujícím v prostředí, v němž oděv nebo obuv podléhá
při práci mimořádnému opotřebení nebo znečištění, anebo plní ochrannou funkci.
Z ustanovení ZDP pak vyplývá, že hodnota tohoto oblečení je daňově uznatelným
nákladem. V některých případech však lze jako daňově uznatelný náklad přijmout
i hodnotu oblečení nad rámec zákoníku práce, zejména v případech, kdy oblečení
plní úlohu reklamy a propagace.
Nahoru Oblečení jako ochranný prostředek
Pokud je oblečení zaměstnancům poskytováno jako osobní ochranný
pracovní prostředek, budou náklady na pořízení a údržbu u zaměstnavatele daňově
uznatelnými, pokud:
-
bude oblečení použito k pracovní činnosti v prostředí, v němž oděv
nebo obuv podléhá při práci mimořádnému opotřebení nebo znečištění,
-
ve vnitřní směrnici nebo v kolektivní smlouvě je stanoven rozsah
poskytovaného oblečení, případně pravidla jeho používání,
-
je doložen nákup oblečení (fakturou nebo jiným dokladem), případně
je doloženo jeho pořízení ve vlastní režii,
-
je doloženo jeho předání zaměstnanci,
-
jsou zaúčtovány do správného účetního období.
Protože povinnost poskytnout toto oblečení vyplývá ze znění ZP, jde
automaticky o náklad daňově uznatelný podle § 24 odst. 2 písm. p) ZDP, není
třeba prokazovat jeho vztah ke zdanitelným příjmům.
Autoopravna poskytuje svým zaměstnancům – automechanikům pracovní
oděv. Podle vnitřní směrnice se jedná o pracovní oblek, čepice a pracovní
rukavice. Oblečení nakupuje od dodavatelů na základě faktury skladník, vede
evidenci o jejich poskytnutí zaměstnancům a vydává je pouze proti podpisu.
Znečištěné oblečení mu zaměstnanci vrací a skladník zajišťuje jeho případné
vyčištění v blízké prádelně.
O daňové uznatelnosti nákladů na pořízení a údržbu oblečení
nebude sporu.
V zámečnické dílně o třech zaměstnancích neexistuje žádný vnitřní
předpis o používání pracovních oděvů, o jejich případném nákupu rozhoduje
vedoucí podle finanční situace. V únoru bylo nakoupeno 45 pracovních oděvů,
nákupní faktura byla účtována ihned do nákladů. O výdeji oděvů pracovníkům není
vedena žádná evidence a nevydané pracovní oděvy nebyly zahrnuty ani v
inventarizaci.
Příslušné náklady nebudou pravděpodobně uznány jako daňově
uznatelné, ne proto, že by to vyplývalo z jejich podstaty, nýbrž proto, že
zámečnická dílna neprokáže, že by byly spotřebovány v souvislosti s pracovními
výkony zaměstnanců (vycházelo by 15 oděvů na pracovníka), nebude ani
doložitelné, že oděvy zaměstnanci vůbec převzali.
V řadě případů nebude pochyb o tom, že oděv v daném prostředí podléhá
mimořádnému opotřebení nebo znečištění, například u většiny dělnických profesí,
jindy mohou nastat pochybnosti. Je potřeba posoudit konkrétní situaci, jinak
tomu bude u prodavačů v řeznictví a jinak v prodejně knih. V duchu předchozího
příkladu je nutné prokázat i přiměřenost v počtu poskytnutých pracovních oděvů
dle konkrétních podmínek a druhu vykonávané práce. Toto by mělo být taktéž
součástí vnitřní směrnice. Blíže také viz Bezpečnost a
ochrana zdraví při práci.
Nahoru Zákaz finančního plnění
Zákoník práce neumožňuje zaměstnavateli nahrazovat povinné poskytování
pracovních oděvů a obuvi plnících funkci ochranných pracovních prostředků
finančním plněním. Pokud tak zaměstnavatel přesto činí, příslušné finanční
plnění není plněním podle zákoníku práce a daňová uznatelnost tohoto nákladu
bude sporná.
Stavební dílna ve vnitřním předpise stanovila, že ročně proplatí
svým zaměstnancům náklady na ochranné pomůcky (helmu, pracovní oděv a obuv) ve
výši 2 000 Kč na osobu.
Náklad u zaměstnavatele nebude pravděpodobně uznán jako daňový a
u zaměstnance bude vyplacená částka předmětem daně. Zaměstnavatel zároveň
porušuje své povinnosti vyplývající z § 104 odst. 5 ZP.
Poskytnutí stejnokrojů (jednotného pracovní oblečení) plní zejména
reklamní, propagační nebo organizační účely. Toto oblečení není podle § 6 odst. 7 písm. b) předmětem daně u zaměstnance a bude zpravidla podle obecného ustanovení § 24 odst. 1 ZDP daňově uznatelným
nákladem zaměstnavatele. Zaměstnavatel by měl při poskytování stejnokrojů
postupovat obdobným způsobem, jak je výše uvedeno u pracovního oblečení
plnícího funkci ochranných prostředků.
K poskytování stejnokrojů (jednotného pracovního oblečení) doplňujeme
názor správce daně publikovaný v pokynu GFŘ D-6. Podle něho je předpokladem,
že:
-
zaměstnavatel ve vnitřním předpise nebo smluvní strany v
kolektivní smlouvě stanoví povinnost zaměstnanců používat pracovní oblečení pouze při výkonu zaměstnání a vymezí charakter a podobu jednotného
pracovního oblečení a všech jeho součástí,
-
zaměstnavatel musí zajistit, aby jednotné pracovní oblečení bylo trvale a viditelně označeno identifikačními znaky zaměstnavatele, čímž
se rozumí např. obchodní jméno, ochranná známka, firemní barvy apod., přičemž
další součásti jednotného pracovního oblečení, které nelze opatřit viditelným
či trvalým označením, by měly být poskytovány v přiměřené hodnotě a
množství.
Společnost provozující několik restaurací poskytuje svým
zaměstnancům stejnokroje ve firemních barvách sestávající z kalhot, košile nebo
blůzy a čepice a k tomu přidává černou obuv. Používání tohoto oblečení upravuje
vnitřní směrnice, zaměstnanci je nesmí nosit mimo svou práci, o jeho výdeji je
vedena evidence.
Náklady na toto oblečení i obuv jsou daňově uznatelné.
Cestovní kancelář koupila svým zaměstnancům jednotné bílé košile.
Jde o běžnou konfekci, košile nejsou opatřeny ani ochrannou známkou, ani
obchodním jménem a cestovní kancelář nemá ani firemní barvy. Byl vypracován
vnitřní předpis, košile byly vydány proti podpisu.
Náklady mohou být správcem zpochybněny s odkazem na výše uvedený
názor prezentovaný v pokynu GFŘ D-6.
Nahoru Paušální příspěvek
V některých případech lze poskytnutí určitého plnění zaměstnancům
nahradit paušálním příspěvkem. Tento příspěvek je finančním plněním, proto ho
nelze použít tam, kde zákoník práce náhradu finančním plněním nedovoluje. Nelze
jím tedy nahradit poskytnutí oděvu jako osobního ochranného pracovního
prostředku, ale lze poskytnout paušální příspěvek na praní a údržbu tohoto
oděvu.
V každém případě by mělo být poskytnutí paušálního příspěvku:
-
upraveno v kolektivní smlouvě nebo vnitřním předpise a
-
jeho výše prokazatelně stanovena na základě kalkulace skutečných
výdajů,
-
také bychom měli dbát na zaúčtování do správného účetního období
(např. příspěvek na první polovinu roku 201X+1, který je vyplacen v 12/201X, by
měl být v účetnictví roku 201X časově rozlišen).
Pokud dojde ke změně podmínek, za kterých byl paušál stanoven, je
zaměstnavatel povinen výši paušálu upravit.
Společnost provozující maloobchodní prodejnu poskytuje prodavačkám
jednotný oděv a měsíčně jim vyplácí příspěvek na praní těchto oděvů. Pro
vyplácení těchto příspěvků je stanoven vnitřní předpis a jeho výše je odvozena
z předpokladu praní jednou týdně a z ceny v blízké prádelně.
Příspěvek nebude předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti u
zaměstnanců a u zaměstnavatele bude daňově uznatelným nákladem.
Žádný zákon sice nevylučuje nahrazení jednotného pracovního oděvu (na
rozdíl od oblečení používaného jako ochranný prostředek) paušálním příspěvkem,
ale reálné využití je asi těžko možné.
Nahoru Jiné případy poskytnutí oblečení
Zákon o daních z příjmů v § 6 odst. 7 písm. b) hovoří obecně o pracovním oblečení určeném zaměstnavatelem pro výkon zaměstnání
a nevymezuje žádné znaky jednotného pracovního oblečení. Ty definuje pokyn GFŘ,
který není obecně závazný, nelze proto vyloučit, že uhájíme jako daňově
uznatelné i jiné případy poskytnutí pracovního oblečení zaměstnancům než
případy výše uvedené. Je však potřeba počítat s obtížemi při daňové kontrole a
nejistým výsledkem.
Nahoru Oblečení jako reklamní předmět
Pro úplnost je třeba zmínit se ještě o možnosti, že určitá část
oblečení (zpravidla tričko nebo čepice) bude rozdávána jako reklamní předmět.
Hodnota tohoto oblečení bude daňově uznatelným nákladem, a to i v případě
poskytnutí zaměstnancům, pokud:
-
hodnota jednoho kusu nepřesahuje 500 Kč (u plátců DPH bez této
daně) a
-
každý kus je opatřen obchodní firmou nebo ochrannou známkou toho,
kdo je rozdává, nebo názvem propagovaného zboží nebo služby.
Společnost nakoupí 200 ks bílých triček celkem za 10 000 Kč bez DPH
a nechá je potisknout logem své firmy. Za potisk zaplatí celkem 3 000 Kč bez
DPH. Má k dispozici evidenci, kolik triček při jaké příležitosti rozdala, ale
neeviduje, kdo byl příjemcem daru. Také každý ze zaměstnanců dostal jedno
tričko, které někteří nosí v práci i mimo ni, jiní ho dali např. svým
dětem.
Jednotková cena trička bez DPH je 65 Kč (13 000 / 200), proto je
tato částka daňově uznatelným nákladem. Příjem u zaměstnance není předmětem
daně ze závislé činnosti.
3. Oblečení používané podnikatelem
U podnikatelů se nelze opřít o zákoník práce, při posuzování daňové
uznatelnosti nákladů na oblečení musíme vyjít z § 24 odst. 1 ZDP a prokázat, že jde
o náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů.
Zároveň bude zpravidla třeba prokázat, že nejde o náklady na osobní potřebu
poplatníka podle § 25 odst. 1 písm. u) ZDP.
Základní podmínky pro uznání daňových nákladů lze shrnout takto: