5.2.2 Oceňovanie výkonov vlastnej činnosti vo finančnom účtovníctve
Ing. Jozef Pohlod, Ing. Zuzana Chochulová
Ceny vlastného výkonu
Pri oceňovaní vlastných výkonov, rešpektujúc všeobecný kalkulačný vzorec, je potrebné rozhodnúť, ktoré z položiek kalkulačného vzorca je správne zahrnúť do ceny vlastného výkonu (či už ide o nedokončenú výrobu, polovýrobok, výrobok, prípadne dlhodobý majetok vytvorený vlastnou činnosťou) z hľadiska ich ocenenia vo finančnom účtovníctve a ktoré z uvedených položiek sú vo vzorci iba preto, aby si účtovná jednotka na základe vopred stanovenej ziskovej prirážky vedela určiť predajnú cenu za predpokladu, že na jej zostavenie používa metódu na báze úplných či neúplných nákladov.
Oceňovanie vlastných výkonov podľa platnej legislatívy
Oceňovaním sa vo všeobecnosti zaoberá zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve a postupy účtovania, ktoré sú pre účtovné jednotky účtujúce v sústave podvojného účtovníctva upravené opatrením MF SR č. 23054/2002-92 v znení neskorších predpisov.
Zákon o účtovníctve nie je v otázke oceňovania vlastných výkonov natoľko konkrétny, ako postupy účtovania. Zákon o účtovníctve definuje oceňovaciu veličinu vlastné náklady v § 25 ods. 4 "pri zásobách vytvorených vlastnou činnosťou priame náklady vynaložené na výrobu alebo inú činnosť, prípadne aj časť nepriamych nákladov, ktorá sa vzťahuje na výrobu alebo na inú činnosť" – výrobná réžia, prípadne časť správnej réžie, ak je výrobný cyklus dlhší ako jeden rok. Výraz "prípadne" dáva možnosť použiť na ocenenie zásob vlastnej výroby ocenenie jednak v úplných, ako aj v čiastkových nákladoch podľa kalkulačného vzorca.
Finančné náklady
Finančné náklady súvisiace s použitím cudzích zdrojov (napríklad úroky) môžu byť zahrnuté do vlastných nákladov iba vtedy, ak spadajú do obdobia ich vytvárania. Z pohľadu vnútroorganizačného účtovníctva sa vlastnými nákladmi rozumie buď skutočná výška nákladov, alebo výška podľa operatívnych (plánových) kalkulácií. Náklady podľa operatívnych (plánových) kalkulácií sú stanovené v konkrétnych technických, technologických, ekonomických a organizačných normách určených technickou prípravou výroby na uskutočňovanie výkonov.
Postupy účtovania sú z hľadiska oceňovania vlastných výkonov konkrétnejšie. Podľa príslušných ustanovení (§ 44 ods. 4) je z hľadiska ocenenia zásob vlastnej výroby pre ocenenie rozhodujúci výrobný cyklus, v ktorom výroba prebieha. Podľa typu výrobného cyklu sa totiž nedokončená výroba oceňuje v rôznych položkách nákladov takto:
-
vo výrobe s krátkodobým nepretržitým cyklom, v ktorom sa účtujú mzdy až na výrobky alebo polotovary sa nedokončená výroba oceňuje iba v položkách priamych materiálových nákladov,
-
v hromadnej a veľkosériovej výrobe iba priamymi nákladmi (priamy materiál, priame mzdy, ostatné priame náklady),
-
v malosériovej výrobe, zákazkovej výrobe a výrobe s dlhodobým cyklom vo výške priamych nákladov, výrobnej réžie, prípadne správnej réžie (v ostatne uvedenej položke len v prípade, ak výrobný cyklus presahuje jeden rok).
Vytvoreniu dlhodobého majetku vo vlastnej réžii sa postupy účtovania bližšie nevenujú.
Vlastné náklady výkonov z hľadiska ich ocenenia vo finančnom účtovníctve
Na základe známych skutočností možno zostaviť tabuľku, v ktorej je uvedené, ktoré položky sa podľa všeobecného kalkulačného vzorca zahŕňajú do vlastných nákladov výkonov z hľadiska ich ocenenia vo finančnom účtovníctve jednak pri zásobách, ako aj pri dlhodobom majetku vytvorenom vo vlastnej réžii.
Zaradenie vlastných nákladov výkonov z hľadiska ich ocenenia vo finančnom účtovníctve
Uvedené skutočnosti možno zhrnúť nasledovne:
1. Zásoby vlastnej výroby vyrábané vo výrobe s krátkodobým nepretržitým cyklom a v hromadnej a veľkosériovej výrobe (pokiaľ je výroba jedného výkonu kratšia ako jeden rok) sa pre účely finančného účtovníctva oceňujú maximálne vo výške priamych nákladov výroby. Minimálnou cenou vlastných nákladov je v prípade výroby s krátkodobým nepretržitým cyklom iba položka priamych materiálových nákladov. Nepriame náklady výrobnej a správnej réžie sa pri výrobách tohto typu do ocenenia vlastných výkonov pre účely…