Podíl na obchodní společnosti
Ing. Martin Špád
Majetková účast, zde „podíl” na obchodní společnosti, je významné aktivum, které vlastníkovi při jeho převodu může přinést značné finanční plus. Daňové dopady mohou být různé a jejich výklad je předmětem tohoto článku.
V dani z příjmů se řeší tato problematika jak z pohledu poplatníka daně z příjmů fyzických osob – viz ustanovení § 4 odst. 1 písm. r) ZDP, § 10, § 19, tak právnických osob – § 22 odst. 1 písm. h), § 24 odst. 2 písm. w), § 25 odst. 1 písm. i). U § 24 a 25 ZDP může být přístup obdobný též pro fyzické osoby, mají-li podíl v obchodním majetku.
Neméně důležitý je přístup zákona o dani z přidané hodnoty, který má k dispozici § 4a odst. 1 písm. c) ZDPH, § 54 odst. 1 písm. a), y), § 76 odst. 4.
Právní aspekty nalezneme zejména v ZOK – § 31 a násl. ZOK, § 133 a násl., § 207 a násl.
Podíl (dříve „obchodní podíl”) představuje účast společníka na obchodní společnosti a s ní související rozsah práv a povinností. Podílem obvykle neoznačujeme podíl na akciové společnosti, pro nějž se užívá specifický pojem „akcie”.
Specifika podílu společníka veřejné obchodní společnosti jsou popsána v článku Veřejná obchodní společnost. V tomto výkladu budeme mít na mysli především podíl společníka společnosti s ručením omezeným.
Z kvantitativního hlediska podíl vyjadřuje míru účasti na základním kapitálu společnosti; k tomuto účelu se používá jednotka procenta (%). Z občanskoprávního hlediska jde o věc nehmotnou, účetně pak o dlouhodobý finanční majetek vykazovaný v rozvaze v rámci položky B.III.; finanční majetek se neodpisuje. Obvykle platí, že míra vkladové účasti je shodná s výší podílu, nicméně společenská smlouva může určit poměry rozdílné.
Podíl může být předmětem úplatného či bezúplatného převodu, dědění, součástí společného jmění manželů nebo spoluvlastnictví.
V tomto textu se zaměříme především na převod obchodního podílu a jeho daňové důsledky, zejména u fyzických osob. Ty nastávají především na dani z příjmů (DPH je věnována závěrečná část textu).
Nahoru Převod obchodního podílu
Společník může převést svůj podíl buď na jiného společníka, nebo na jinou osobu. Převod podílu na jinou osobu než některého ze společníků musí proběhnout se souhlasem valné hromady (toto ustanovení je však dispozitivní, společenská smlouva je může upravit jinak).
Nahoru Zdanění převodu podílu
Daňový režim prodeje podílu závisí především na skutečnosti, zda je podíl zařazen v obchodním majetku či nikoliv.
Je-li prodávajícím právnická osoba, má podíl vždy zahrnut v účetnictví a zachycen v obchodním majetku jakožto nehmotné aktivum – finanční investici. Prodejem pak účetně realizuje finanční výnos a finanční náklad (nabývací cena podílu), daňově přitom musí mít na paměti § 24 odst. 2 písm. w) ZDP, které neumožňuje daňově uplatnit ztrátu z každého jednotlivého podílu.
Nahoru Osvobození od daně
Ve vybraných případech ovšem prodej podílu zdaněn nebude.
Jestliže jde o vztah mezi mateřskou a dceřinou společností, obě společnosti mají předepsanou formu (§ 19 odst. 2 ZDP) a je splněno pravidlo „12/10”, tedy po dobu nejméně 12 měsíců je držen podíl alespoň 10 % na základním kapitálu, je prodej osvobozen.
V takovém případě je však třeba z nákladů vyloučit náklady s prodejem spojené.
Obdobný režim se uplatní u fyzických osob, které podíl evidují jako součást svého obchodního majetku. Takových osob je v praxi výrazná menšina. Důvod je daňový – dosažený příjem z prodeje je součástí dílčího základu daně podle § 7 ZDP; jako výdaj lze i zde uplatnit nabývací cenu podílu, avšak jen do příjmů z prodeje (případná ztráta je daňově neúčinná ze stejného důvodu, jaký uvádíme u právnických osob). Příjem podléhá i odvodům na sociální a zdravotní pojištění.
Pokud však podnikatel zvolí alternativní možnost uplatnit paušální výdaje, které plošně zahrnují veškeré výdaje bez nutnosti jejich prokazování, obchodní majetek nemá a uvedený režim nepoužije. Prodej podílu tak nezdaní v dílčím základu daně podle § 7, nýbrž podle § 10 ZDP, v „nepodnikatelském” režimu ostatních příjmů. Tento režim je nejen četnější, ale i daňově složitější, proto jej popíšeme podrobněji.
Nahoru Převod podílu v § 10 ZDP
Zdanění v rámci dílčího základu daně podle § 10 – Ostatní příjmy, se týká dvou skupin poplatníků – nepodnikatelů a podnikatelů, kteří podíl buď do obchodního majetku vůbec nezařadili, nebo uplatňují paušální výdaje, a tedy z pohledu daně z příjmů obchodní majetek nemají.
Základním ukazatelem v tomto režimu zdanění je časový test. Ten je stanoven na pět let. Je-li doba mezi nabytím a prodejem podílu delší, příjem z prodeje bude osvobozen od daně a v daňovém přiznání se neuvede. Zvýšenou pozornost je proto zapotřebí věnovat jeho správnému počítání. Ukážeme si několik modelových příkladů:
Jestliže byl podíl po pořízení zařazen do obchodního majetku, počítá se pětiletý časový test nikoli od případného vyřazení, ale až od ukončení podnikatelské činnosti.
Pan Jaromír zakoupil podíl na s.r.o. v roce 2008 a zařadil jej do obchodního majetku. Od roku 2010 uplatňuje výdaje procentem z příjmů. Podíl prodává v lednu 2016.
Půjde o zdanitelný příjem, neboť časový test v tomto případě běží až od ukončení podnikání.
Prodej podílu, který nebyl zařazen do obchodního majetku, podléhá časovému testu a zdaňuje se podle § 10 jako ostatní příjem.
Pan Petr (podniká, uplatňuje paušální výdaje) zakoupil podíl na s.r.o. v roce 2010 a prodává jej v lednu 2016.
V tomto případě bude příjem z prodeje osvobozen, neboť podíl nebyl zařazen do obchodního majetku (podnikatel, který uplatňuje paušální výdaj, obchodní majetek nemá) a počítá se tak časový test 5 let, který je v tomto případě splněn.
Zvláštní pozornost musí společník věnovat situaci, kdy zvyšuje hodnotu původního podílu.
Rozhodným datem pro zvýšení je totiž 1. 1. 2014. Došlo-li k navýšení dříve, časový test se počítá od data nabytí původního podílu. Došlo-li k navýšení po tomto datu, běží od data navýšení nový časový test.
Pan Jiří (nepodnikatel) drží 50% podíl na s.r.o. od roku 2008, přičemž tento podíl zvýšil na 70 %: a) v roce 2013, b) v roce 2014. Celý podíl prodává v prosinci 2015.
Příznivější daňový dopad má první situace (navýšení podílu v roce 2013). Časový test se počítá od roku 2008, a celý prodej tak bude osvobozen.
Druhá situace (navýšení podílu v roce 2014) již bude jiná – osvobodit lze pouze první část (50 %), zbylých 20 % nesplňuje časový test, a proto vstoupí do přiznání jako ostatní příjem v roce inkasa peněžních prostředků.
V praxi může nastat rovněž opačná situace, kdy společník část svého podílu prodá. Zde je důležité uvést, že časový test pro zbývající část se rozdělením nepřerušuje.
Paní Lenka (nepodniká) drží 70% podíl na s.r.o. od roku 2008, přičemž v roce 2015 jej rozdělí na dvě části, 50 % a 20 %.…
