Nepřístupný dokument, nutné přihlášení
Input:

Podíl v obchodní korporaci u fyzických osob

23.11.2017, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Podíl v obchodní korporaci u fyzických osob

RNDr. Ivan Brychta

Podíl v obchodní korporaci – vymezení

Podle § 31 ZOK (zákona o obchodních korporacích) představuje podíl účast společníka v obchodní korporaci a z ní plynoucí práva a povinnosti. Každý společník může mít pouze jeden podíl v obchodní korporaci (to neplatí pro účast v kapitálové společnosti, tj. v akciové společnosti a ve společnosti s ručením omezeným, a dále pro podíl komanditisty v komanditní společnosti).

S výjimkou kapitálových společností nesmí být podíl společníka v obchodní korporaci představován cenným papírem nebo zaknihovaným cenným papírem. Cenné papíry a zaknihované cenné papíry (např. akcie u akciové společnosti) mají i z daňového hlediska mírně odlišná pravidla. Proto pro další výklad v tomto textu budeme za podíl v obchodní korporaci považovat podíl člena v družstvu, společníka ve společnosti s ručením omezeným (pokud není představován kmenovými listy, což je forma cenného papíru) a komanditisty v komanditní společnosti, nikoliv však např. podíl akcionáře v akciové společnosti.

Jak je patrné, nebudeme se zabývat ani podílem v osobních společnostech, tj. podílem společníka ve veřejné obchodní společnosti nebo komplementáře v komanditní společnosti, neboť tyto účasti nejsou spojeny s žádným povinným majetkovým vkladem.

Daňový režim

Podíl v obchodní korporaci je pro jeho vlastníka aktivem (majetkem), jehož hodnotu nelze uplatnit do výdajů při jeho pořízení.

Daňově uplatnitelným se stává až v okamžiku prodeje, přičemž daňově uznatelným výdajem je nabývací cena tohoto podílu (kterou vymezíme dále v textu), ale jen do výše příjmů z prodeje.

Při prodeji podílu v obchodní korporaci musíme zodpovědět tyto otázky:

  • zda je prodej podílu osvobozen od daně z příjmů, či nikoli,

  • zda prodej podílu u FO podléhá zdanění podle § 7 ZDP nebo podle § 10 ZDP,

  • jaká je výše daňově uznatelné nabývací ceny tohoto podílu.

Prodej podílu – daňový režim

Daňový režim převodu podílu je třeba odlišovat od vypořádacího podílu při zániku účasti společníka v obchodní korporaci, při němž se jedná o vztah mezi společníkem ukončujícím svou účast v obchodní korporaci a samotnou obchodní korporací. V případě prodeje podílu dochází pouze ke změně subjektů, vlastníků podílů, finančně se transakce obchodní korporace nedotýká.

Právní úprava

Právní úprava

Úpravu problematiky nalezneme v těchto právních předpisech:

  • zákon o daních z příjmů – zejména § 4 odst. 1 písm. s) a zh) ZDP, § 7 ZDP, § 10 odst. 1 písm. c) ZDP, § 24 odst. 2 písm. w) ZDP a § 24 odst. 7 ZDP

  • pokyn GFŘ D-22 – k § 4 odst. 1, k § 24 odst. 7

Zachycení v daňové evidenci

Pokud podnikající fyzická osoba pořídí podíl z podnikatelských prostředků, nebude v okamžiku pořízení výdaj na pořízení daňově účinný. V případě peněžního vkladu proto zachytí úbytek finančních prostředků v evidenci příjmů a výdajů jako částku, která neovlivní základ daně. Nabytý podíl se zachytí v evidenci majetku (jde o finanční majetek).

Příjem z prodeje podílu, pakliže se jedná o podíl, který je zahrnut do obchodního majetku fyzické osoby, je třeba zanést do evidence příjmů jako příjem, který je předmětem daně ze samostatné činnosti (tj. dle § 7 ZDP). Nabývací cena podílu (§ 24 odst. 7 ZDP) pak bude součástí daňových úprav výdajů jako položka snižující základ daně, a to do výše příjmů z prodeje podílu.

Samozřejmě, že nesmíme zapomenout na vyřazení podílu z evidence majetku.

Příklad

Podnikatel pan Kouba, který vede daňovou evidenci, investoval loni své podnikatelské finanční prostředky do nákupu 40% podílu ve společnosti Čaje, s.r.o. Nabývací cena podílu činila 200 000 Kč. Nyní tento podíl prodává za 350 000 Kč. Prodej zaznamená následujícím způsobem:

Popis operace    Částka (Kč)    Zachycení v daňové evidenci   
1. Pohledávka za prodej podílu    350 000    zápis do knihy pohledávek   
2. Nabývací cena    200 000    pouze úprava daňově uznatelných výdajů při sestavení daňového přiznání (položka snižující základ daně)   
3. Úhrada pohledávky    350 000    v evidenci příjmů a výdajů jako příjem, který je předmětem daně
 
zápis do knihy pohledávek – úhrada; zánik pohledávky   

Jelikož je nabývací cena nižší než příjem z prodeje, celou částku 200 000 Kč lze uplatnit jako daňově uznatelný výdaj ve smyslu § 24 odst. 2 písm. w) ZDP. Ale vzhledem k tomu, že výdaj na pořízení se uskutečnil již v loňském roce (a byl zachycen správně jako nedaňový), podnikatel pan Kouba bude postupovat tak, že si v rámci přiznání za zdaňovací období, kdy obdržel příjem za prodej podílu, sníží základ daně o nabývací cenu podílu. Ke zdanění tedy přichází v úvahu zisk z prodeje ve výši 150 000 Kč.

Osvobození od daně

Je-li prodávajícím fyzická osoba, která nezařadila podíl do svého obchodního majetku, ani jej nepořídila z prostředků v obchodním majetku, je rozhodný pětiletý časový test mezi nabytím podílu a jeho prodejem. Je-li časový test splněn (přesahuje-li doba mezi nabytím a prodejem 5 let), je prodej osvobozen od daně. Pokud by se jednalo o podíl pořízený z obchodního majetku poplatníka (např. podíl byl pořízen vkladem automobilu zahrnutého do obchodního majetku podnikatele), časový test pěti let by se počítal až od ukončení činnosti, ze které plyne příjem z jeho samostatné činnosti.

Osvobození se nevztahuje ani na příjmy v případě tzv. budoucího prodeje, který se má uskutečnit až po 5 letech od nabytí nebo ukončení samostatné činnosti, pokud příjem poplyne v době do 5 let od nabytí podílu (např. smlouva o převodu podílu bude uzavřena po 5 letech a jednom měsíci od nabytí, ale příjem byl vyplacen o tři měsíce dříve, tedy v době do 5 let).

Časový test nelze obejít transformací obchodní korporace, na druhé straně při výměně podílů (podle § 23b ZDP) a při fúzi či rozdělení obchodních korporací (podle § 23c ZDP) se časový test nepřerušuje.

Den nabytí

Pokyn GFŘ D-22 v bodě 4 k § 4 odst. 1 uvádí, že dnem nabytí podílu společníka v s.r.o. a komanditisty v k.s. se rozumí:

  • den vzniku společnosti, tj. den zápisu do obchodního rejstříku v případě zakládajícího účastníka společnosti,

  • den zápisu zvýšení kapitálu společnosti do obchodního rejstříku v případě nového společníka, který přebírá závazek k novému vkladu do již existující společnosti,

  • den účinnosti smlouvy o převodu podílu v případě nabytí podílu od jiného společníka,

  • den úmrtí zůstavitele v případě nabytého podílu zděděním (pozor na to, že v případě dědění ze závěti nebo podle dědické smlouvy může být nabytí dědictví vázáno na splnění stanovené podmínky (např. podíl z dědictví připadne synovi, až dostuduje vysokou školu apod.), příp.

  • den vyhotovení dokumentu, kterým byla oprávněná osoba seznámena s výší majetkových podílů ve smyslu § 9 zákona č. 42/1992 Sb., o úpravě majetkových vztahů a majetkových nároků v družstvech.

V případě družstevního podílu je podle pokynu GFŘ D-22, bodu 4 k § 4 odst. 1 dnem nabytí podílu člena družstva:

  • den vzniku družstva, tj. den zápisu do obchodního rejstříku v případě založení družstva (týká se zakládajících členů),

  • den přijetí za člena na základě členské přihlášky u již existujícího družstva,

  • den účinnosti smlouvy o převodu družstevního podílu,

  • den úmrtí zůstavitele v případě zděděných členských práv, jde-li o dědění ze zákona (v případě dědění ze závěti nebo podle dědické smlouvy opět pozor na to, že nabytí dědictví může být vázáno na splnění stanovené podmínky), příp.

  • den vyhotovení dokumentu, kterým byla oprávněná osoba seznámena s výší majetkových podílů ve smyslu § 9 zákona o úpravě majetkových vztahů a vypořádání majetkových nároků v družstvech, v případě družstva vzniklého podle transformačního projektu v rámci transformace družstev.

Více podílů nabytých do 31. 12. 2013

Pokud společník nabytím dalšího podílu do 31. 12. 2013 (před účinností ZOK) zvýšil svůj podíl v obchodní korporaci, neznamenala tato skutečnost nový den nabytí pro počítání časového testu, ale platil den nabytí původního podílu.

Příklad

Nepodnikatelé pan Štika a Kapr založili společnost Rybáři, s.r.o. (zápis do obchodního rejstříku 5. 1. 2001). Každý ze společníků vložil do základního kapitálu peněžitý vklad 100 000 Kč. Na základě smlouvy převedl pan Kapr svůj podíl za 80 000 Kč na pana Štiku (účinnost převodu je 20. 6. 2013). Pan Štika tak navýšil svůj podíl z 50 % na 100 %. Bude-li chtít nyní pan Štika celý podíl (v nabývací ceně 180 000 Kč) prodat, bude příjem z takového prodeje od daně osvobozen, neboť se nejedná o podíl z podnikatelského majetku a doba od nabytí se počítá již od 5. 1. 2001, tedy od nabytí původního