Nepřístupný dokument, nutné přihlášení
Input:

Pohledávky

30.5.2017, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Pohledávky

Ing. Ivana Pilařová

V následujícím textu se zaměříme na daňové a účetní aspekty pohledávek v účetnictví podnikatelů a firem. Zaměříme se na problematiku tvorby opravných položek a odpisu pohledávek. Věnovat se budeme i otázce postoupení pohledávek. Rozbor je doplněn řadou praktických příkladů.

1. Úvod, právní úprava

Pojem – definice

Pohledávky v účetnictví podnikatelů rozdělíme na dvě skupiny:

  1. Pohledávky vlastní, které vznikají zaúčtováním vydané faktury nejčastěji do výnosů. Vlastní pohledávky jsou oceněny jmenovitou hodnotou a v účetnictví mohou být:
    • účetním i zdanitelným výnosem, a to i když nejsou zaplaceny (např. pohledávky vzniklé z titulu poskytování služeb či prodeje zboží),

    • účetním záporným nákladem, který je součástí základu daně (např. přeúčtování nákladů na jinou účetní jednotku povoleným účtováním do nákladů na stranu D),

    • jiným výsledkem hospodaření minulých let, kam je zaúčtována „výnosová” pohledávka jako oprava významné chyby minulých let (tento „opomenutý výnos minulých let”, jde-li o zdanitelný příjem, musí být daňově řešen zvýšením základu daně řádným či dodatečným daňovým přiznáním),

    • účetním, zato však nezdanitelným výnosem, dokud nejsou zaplaceny (např. pohledávky vzniklé z titulu smluvních sankcí),

    • účetním výnosem, který je od daně osvobozen nebo není součástí základu daně (např. osvobozené inkasované podíly na zisku nebo inkasované podíly na zisku zdaněné srážkovou daní),

    • účtovány mimo výnosy a postaveny mimo základ daně (např. pohledávky na vrácení jistiny u peněžité zápůjčky).

  2. Pohledávky cizí, které vznikají zaúčtováním smlouvy o postoupení pohledávek do aktiv postupníka. V účetnictví jsou cizí pohledávky oceňovány pořizovacími cenami (tj. včetně ostatních nákladů s pořízením souvisejících). Při nabytí pohledávky postoupením nejde o výnos, ale o zvýšení hodnoty aktiv. Pokud je pohledávka nabyta postoupením, nic to nevypovídá o způsobu jejího vzniku a způsobu zaúčtování k datu vzniku. To je možné zjistit pouze u prvního věřitele, pro kterého byla pohledávka pohledávkou vlastní.

Zákon o rezervách pracuje s pojmem „rozvahová hodnota pohledávky” – tím je myšlena výše uvedená jmenovitá hodnota pro vlastní pohledávky a pořizovací cena pro pohledávky nabyté postoupením, a to vždy po snížení o již přijaté platby (částečné úhrady). Tento pojem není možné zaměňovat s pojmem „rozvahová hodnota pohledávky k datu vzniku”, což je rozvahová hodnota pohledávky bez částečných úhrad.

Právní úprava
Právní úprava

Pro poplatníky vedoucí účetnictví řeší daňově dopady odpisu pohledávky zákon o daních z příjmů v § 24 odst. 2 písm. y) ZDP.

Vznik nákladů v souvislosti s pohledávkami

Pohledávka se stane nákladem v případě jejího odpisu či v případě prodeje (úplatného postoupení). V obou případech je pak do nákladů účtována u pohledávky vlastní jmenovitá hodnota pohledávky, u pohledávky nabyté postoupením pak pořizovací cena. Dalším nákladem vzniklým v souvislosti s pohledávkami je tvorba opravných položek k pohledávkám. Uvedené náklady jsou za splnění specifických podmínek zákona o rezervách a ZDP daňově účinné. V dalším textu se budeme zabývat vznikem daňově účinných i daňově neúčinných nákladů.

2. Odpis pohledávky

Odpis se stane daňově účinným nákladem za relativně výjimečných, leč přesně vymezených podmínek daných § 24 odst. 2 písm. y) ZDP.

Zákon o daních z příjmů stanoví v § 24 odst. 2 písm. y) ZDP okruh pohledávek, které není možné daňově účinně odepsat. Tyto podmínky se nevztahují na pohledávky vzniklé do konce roku 2003, které se však v praxi již téměř nebudou vyskytovat. Pokud by se přece jen odpisovaly, bude nutné postupovat podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. y) ZDP platného do konce roku 2003. V této (dávné) době platila volnější pravidla pro daňově účinný odpis pohledávky a přes přechodná ustanovení tato velmi stará úprava platí pro tehdy vzniklé pohledávky dosud, pokud by došlo nyní k jejich odpisu.

Dále se budeme zabývat jen pohledávkami vzniklými počínaje rokem 2004. Nepleťme si tato data s rozhodnými daty pro tvorbu zákonných opravných položek k pohledávkám, kde panuje rozdílné nakládání s pohledávkami vzniklými do konce roku 2013 a počínaje 1. 1. 2014.

Při posuzování daňové uznatelnosti odpisu pohledávek je nutné nejprve hodnotit pohledávku jako takovou, zda je k daňově účinnému odpisu vhodná. Pak teprve přijdou na řadu důvody, které k odpisu vedou.

Pro účely výkladu odpisu pohledávek bude vhodné rozdělit pohledávky, které zamýšlíme odepsat, do dvou skupin:

  1. pohledávky, ke kterým nejsou vytvořeny žádné zákonné opravné položky (jejich odpis je z hlediska ZDP komplikovaně posuzovaný podle § 24 odst. 2 písm. y) ZDP a to vše v souvislosti s možnostmi tvorby zákonných opravných položek podle zákona o rezervách),
  2. pohledávky s vytvořenými zákonnými opravnými položkami podle zákona o rezervách (v tomto případě se vždy jedná o daňovou účinnost odpisu s rozpuštěním zákonné opravné položky).

Pohledávky bez vytvořených zákonných OP

Nejprve se budeme zabývat pohledávkami, ke kterým nejsou žádné zákonné opravné položky vytvořeny. Pro daňově účinný odpis takových pohledávek je nutné splnit:

  • podmínku správného ocenění pohledávky,

  • vlastnosti pohledávky, které jsou uvedeny hned v úvodu ustanovení § 24 odst. 2 písm. y) ZDP,

  • „kvalifikovaný” důvod odpisu, který je uveden v ustanovení § 24 odst. 2 písm. y) ZDP pod body 1 až 6.

K tomuto dělení je nutné dodat, že pokud je pohledávka kryta zákonnými opravnými položkami pouze částečně (například z 80%), pak se pro účely posouzení daňové účinnosti jejího odpisu rozdělí na dvě části:

  • - část krytá zákonnou opravnou položkou (80%) a její odpis se vyřeší daňově zvlášť a
  • - část nekrytá zákonnou opravnou položkou (20%) a ta se daňově vyřeší také zvlášť.

Ocenění odpisované pohledávky

Vlastní pohledávky jsou oceněny jmenovitou hodnotou pohledávky, nakoupené pohledávky (nabyté postoupením), pohledávky nabyté vkladem a pohledávky nabyté přeměnou obchodních korporací oceňujeme pořizovací cenou včetně ostatních pořizovacích nákladů souvisejících s pořízením (§ 50 PVZÚ).

Aby bylo možné pohledávku daňově účinně odepsat, musí splňovat zároveň všechny následující podmínky:

  • byla při svém vzniku zaúčtována do výnosů (to platí i pro pohledávky nabyté postoupením, kde se zkoumá způsob zaúčtování nikoliv u postupníka – kupujícího, ale zaúčtování při vzniku pohledávky, která je předmětem postoupení),

Rozšíření podmínky „vhodnosti pohledávky” vážící se ke způsobu zaúčtování pohledávky k datu vzniku

Novelou zákona v ustanovení § 2 odst. 6 a 7 ZoR je umožněno od roku 2015 poplatníkům u pohledávek, které byly při jejich vzniku zaúčtovány podle právních předpisů upravujících účetnictví, tvořit zákonné opravné položky i u pohledávek, o kterých nebylo účtováno ve výnosech. Doposud byla tato podmínka zaúčtování pohledávky při svém vzniku do výnosů nepřekročitelná, nově však zákon nabízí i další možnosti. Jedná se o:

  • - pohledávky, o kterých bylo při jejich vzniku účtováno snížením zaúčtovaných nákladů (např. při výsledkově účtované přefakturaci) a dále
  • - pohledávky, o kterých bylo účtováno v důsledku oprav chyb minulých období rozvahově prostřednictví účtu Jiného výsledku hospodaření minulých let, a které byly řádně zdaněny.

Dle přechodných ustanovení bylo možné použít toto ustanovení již pro zdaňovací období započaté v roce 2014.

  • takto vzniklý výnos nebyl od daně osvobozen,

  • jedná se o pohledávku, ke které lze současně tvořit zákonné opravné položky, a to s určitými výjimkami, které jsou navíc ještě upraveny odlišně podle vzniku pohledávky.

S touto problematikou velmi úzce souvisí dělení podmínek tvorby zákonných opravných položek (do konce roku 2013 a počínaje rokem 2014). Přehledem těchto dvou přístupů se zabýváme dále.

Kvalifikované důvody odpisu pohledávky

Ve stejném ustanovení, tj. v § 24 odst. 2 písm. y) ZDP, jsou pod body 1 až 6 uvedeny také kvalifikované důvody daňově účinného odpisu pohledávek, samozřejmě jen těch, které prošly předchozími testy.

Důvody související s úpadkem dlužníka

Důvody související s úpadkem dlužníka se posuzují podle zákona č. 182/2006 Sb., insolvenčního zákona (dále jen „IZ”) nebo, pokud bylo řízení zahájeno podle zákona č. 328/1991 Sb., o konkurzu a vyrovnání, pak podle tohoto zákona (jednalo by se o extrémně staré případy). Dále se budeme zabývat jen návazností na insolvenční zákon.

Jde o dva následující důvody:

  • soud zrušil konkurz na dlužníka proto, že majetek dlužníka je zcela nepostačující, a pohledávka byla poplatníkem přihlášena u insolvenčního soudu a měla být vypořádána z majetkové podstaty (§ 24 odst. 2 písm. y) ZDP bod 1), nebo

  • dlužník je v úpadku, nebo mu úpadek hrozí na základě výsledků insolvenčního řízení (§ 24 odst. 2 písm. y) ZDP bod 2).

Ke druhému důvodu odpisu se vyjadřuje Pokyn GFŘ D-22, který v části „k § 24 odst. 2, bod 42” specifikuje pojem „výsledek insolvenčního řízení” Tímto výsledkem se rozumí nabytí právní moci rozhodnutí o:

  • zamítnutí insolvenčního návrhu pro nedostatek majetku podle § 144 IZ (zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení - insolvenční zákon),

  • zrušení konkurzu po obdržení zprávy insolvenčního správce o splnění rozvrhového usnesení podle § 308 IZ),

  • splnění reorganizačního plánu podle § 364 IZ,

  • splnění oddlužení podle § 413 IZ.

Ostatní kvalifikované důvody

Dalšími kvalifikovanými důvody jsou:

  • dlužník zemřel a pohledávka nemohla být uspokojena ani vymáháním na dědicích dlužníka (§ 24 odst. 2 písm. y) ZDP bod 3),

  • dlužník, který byl právnickou osobou, zanikl bez právního nástupce a věřitel nebyl s původním dlužníkem spojenou osobou ve smyslu § 23 odst. 7 ZDP (§ 24 odst. 2 písm. y) ZDP bod 4),

  • na majetek dlužníka, ke kterému se daná pohledávka váže, je uplatňována veřejná dražba, a to na základě výsledků této dražby (§ 24 odst. 2 písm. y) ZDP bod 5),

  • majetek dlužníka, ke kterému se pohledávka váže, je postižen exekucí, a to na základě výsledků provedení této exekuce (§ 24 odst. 2 písm. y) ZDP bod 6).

Odpis pohledávky lze provést pouze ve zdaňovacím období, kdy příslušná skutečnost nastala – tj. k datu pravomocného rozhodnutí soudu, datu úmrtí fyzické osoby, datu nabytí právních účinků výmazu právnické osoby z obchodního rejstříku. Při zjištění těchto skutečností až v následujících zdaňovacích obdobích je nutné pro uplatnění pohledávky v základu daně podat dodatečné daňové přiznání za období, kdy skutečnost nastala.

Odpis pohledávky kryté zákonnými opravnými položkami

Odpis pohledávky do daňově účinných nákladů je možné provést také v případech, kdy je pohledávka kryta celá nebo zčásti zákonnou opravnou položkou vytvořenou dle § 8 ZoR nebo §§ 8a až 8c ZoR. Odpis pohledávky je daňově účinný do výše vytvořené zákonné opravné položky, která se následně zruší.

Příklad
Odpis pohledávky vlastní, k níž byla vytvořena 100% opravná položka:

Text  Částka v Kč  MD   
1. Jmenovitá hodnota pohledávky vlastní  20 000  311  6xx  
2. Odpis hodnoty pohledávky  20 000  546  311  
3. Zrušení opravné položky  20 000  391  558  

Příklad
Nabytí pohledávky cizí postoupením

Text  Částka v Kč  MD   
1. Nabytí pohledávky cizí postoupením  16 000  311  379  
2.1 Provize za zprostředkování postoupení  2 000  311  321  
2.2 DPH z provize 21 %  420  343  321  

Jmenovitá hodnota pohledávky ve výši 20 000 Kč je evidována na podrozvahových účtech. Na účtu 311 je postoupením nabytá pohledávka evidována v pořizovací ceně ve výši 18 000 Kč. Jmenovitá hodnota pohledávky nabyté postoupením je zachycena na podrozvahových účtech (třída 7.)

Text  Částka v Kč  MD   
3. Odpis pořizovací ceny  18 000  546  311  

Spolu s odpisem dojde také k odúčtování z podrozvahových účtů.

Příklad
Odpis vlastní pohledávky s prohlášením insolvence na dlužníka a přihlášením pohledávky

Dne 7. 1. 201X je vystavena faktura za poskytnutí stavební práce na výstavbě rodinného domu pro sociální bydlení neplátci DPH v hodnotě 115 000 Kč. Věřitel k 5. 12. 201X+1 podal soudu návrh na zahájení insolvenčního řízení na majetek dlužníka, v rámci kterého pohledávku insolvenčnímu soudu přihlásil. Zákonná opravná položka nebyla tvořena. Dne 25. 3. 201X+2 soud oznámil navrhovateli, že konkurz nebude prohlášen pro nedostatek majetku dlužníka.

Text  Částka v Kč  MD   
1.1 Vydaná faktura  100 000  311  602  
1.2 DPH  15 000  311  343  
2. Odpis pohledávky k 25. 3. 201X+2  115 000  546 du  311  

Částka na účtu 546 je v roce 201X+2 plně daňově účinným nákladem.

Příklad
Nabytí pohledávky postoupením s návrhem na úpadek dlužníka, který nebyl soudem prohlášen

V lednu 201X je věřitelem B vystavena faktura vůči dlužníkovi D za poskytnutí služby v hodnotě včetně DPH 120 000 Kč. V prosinci 201X je tato pohledávka ve jmenovité hodnotě 120 000 Kč postoupena věřiteli A, a to za pořizovací cenu 62 000 Kč. Věřitel A k 5. 5. 201X+1 podal soudu návrh na řešení úpadku dlužníka D podle insolvenčního zákona, zákonnou opravnou položku nevytvořil. Dne 25. 6. 201X+1 soud oznámil navrhovateli (A), že konkurz nebude prohlášen, protože majetek dlužníka je zcela nepostačující. Posoudíme situaci věřitele A.

Text  Částka v Kč  MD   
1. Nabytí pohledávky postoupením  62 000  311  379  
2. Úhrada věřiteli za postoupenou pohledávku  62 000  379  221  

Na podrozvahových účtech je zachycena jmenovitá hodnota pohledávky ve výši 120 000 Kč.

Text  Částka v Kč  MD   
3. Odpis pohledávky k 25. 6. 201X+1  62 000  546 du  311  

Jmenovitá hodnota pohledávky ve výši 120 000 Kč je odepsána z podrozvahových účtů, což nemá žádné daňové dopady.

Částka na účtu 546 ve výši 62 000 Kč je v roce 201X+1 plně daňově účinným nákladem.

Příklad
Vlastní pohledávka s návrhem na insolvenci, neprokázání existence dvou věřitelů

V lednu 201X je vystavena faktura za poskytnutí služby v hodnotě včetně DPH 121 000 Kč. Věřitel k 5. 5. 201X+1 podal soudu návrh na zahájení insolvenčního řízení na majetek dlužníka. Dne 25. 6. 201X+1 soud oznámil navrhovateli, že konkurz nebude prohlášen z důvodu, že se u soudu neprokázala existence alespoň dvou věřitelů. Věřitel nikdy nevytvořil žádnou zákonnou opravnou položku a rozhodl se, že pohledávku odepíše do účetních nákladů, neboť náklady spojené s vymáháním pohledávky by zřejmě převýšily vymoženou částku.

Text  Částka v Kč  MD   
1.1 Vydaná faktura  100 000  311  602  
1.2 DPH  21 000  311  343  
2. Odpis pohledávky k 25. 6. 201X+1  121 000  546 dn  311  

Částka na účtu 546 je v roce 201X+1 daňově neúčinným nákladem, neboť nebyly naplněny zákonné důvody pro daňovou účinnost odpisu.

Příklad
Vlastní pohledávka s prohlášením insolvence a nevytvořením zákonné opravné položky

V dubnu 201X je vydána faktura za prodej zboží ve výši 242 000 Kč. Splatnost pohledávky je 25. 6. 201X. Dne 15. 12. 201X byl na dlužníka vyhlášen konkurz a věřitel tuto pohledávku ve lhůtě stanovené soudem přihlásil (30. 12. 201X). Do dne přihlášení pohledávky nebyla tvořena žádná opravná položka, nebyl také uplatněn žádný odpis pohledávky. Konkurz skončil dne 18. 12. 201X+1 vydáním rozvrhového usnesení a věřiteli byla dne 30. 12. 201X+1 zaslána částka 150 000 Kč. Došlo tedy pouze k částečnému uspokojení pohledávky.

Rok  Text  Částka v Kč  MD   
201X  1.1 Vydaná faktura   200 000   311  604  
1.2 DPH  42 000  311  343  
201X+1  2. Úhrada pohledávky  150 000  221  311  
201X+1  3. Odpis pohledávky  92 000  546 du  311  

Částka 92 000 Kč na účtu 546 je daňově účinným nákladem roku 201X+1.

Příklad
Pohledávka za dlužníkem v likvidaci

V roce 201X je vystavena faktura za poskytnutí služby v hodnotě 120 000 Kč. Věřitel nikdy neuplatňoval žádné daňové zvýhodnění této pohledávky. K 15. 7. 201X se věřitel dozvěděl, že dlužník vstoupil do likvidace. Výše pohledávky byla odsouhlasena likvidátorem.

V tomto případě není důvod pohledávku odepisovat, pokud by to však věřitel přesto udělal, šlo by o daňově neúčinný náklad.

Opravné položky a promlčení pohledávky

Pokud k promlčené pohledávce existují zákonné opravné položky, je třeba je zrušit. Jejich rušení se účtuje na stranu D daňově účinných nákladů, které zvyšují základ daně, a zároveň dochází k jednorázovému odpisu pohledávky.

Jednorázový odpis pohledávky je daňově účinný do výše záporného daňově účinného nákladu vzniklého rozpuštěním zákonné opravné položky. Podmínkou částečné daňové uznatelnosti odpisu pohledávky je její odpis ještě před promlčením, neboť jen nepromlčená pohledávka může být kryta zákonnou opravnou položkou. K promlčené pohledávce zákonná opravná položka nemůže existovat.

Příklad
Tvorba zákonné opravné položky a promlčení pohledávky

Akciová společnost tvořila opravné položky k soudně nevymáhané pohledávce ve výši 200 000 Kč vzniklé do konce roku 2013 a splatné 15. 4. 201X následujícím způsobem:

Rok  Tvorba OP (558 / 391)  Stav OP  Procenta  
201X  40 000 (20 %)  40 000  20 %  
201X+1,
201X+2,
201X+3 
 
   
40 000  

20 %  

K 15. 4. 201X+4 dojde k promlčení pohledávky uplynutím promlčecí doby. Uznání dluhu nebylo k dispozici, akciová společnost musela přistoupit ke zrušení opravné položky.

Text  Částka v Kč  MD   
Stav účtu 311  200 000  311     
Stav účtu 391  40 000     391  
1. Odpis pohledávky  200 000  546  311  
2. Zrušení opravné položky  40 000  391  558  

Důležitý je zde daňový režim částky na účtu 546. Pokud k odpisu pohledávky dojde ještě před datem jejího promlčení, použijeme ustanovení § 24 odst. 2 písm. y) ZDP a do daňově účinných nákladů zahrneme odpis pohledávky ve výši vytvořené zákonné opravné položky. V našem případě to znamená v roce 201X+4:

daňově účinný náklad z odpisu pohledávky (snížení základu daně)  40 000 Kč  
záporný daňově účinný náklad ze zrušení opravné položky (zvýšení základu daně)  –40 000 Kč  
daňově neúčinný náklad z odpisu pohledávky  160 000 Kč  

Pokud by zákonné opravné položky společnost vůbec netvořila, byl by náklad z odpisu pohledávky ve výši 200 000 Kč daňově neúčinný. Stejná situace v nákladech by nastala, pokud by k odpisu došlo až po promlčení předmětné pohledávky. Odpis pohledávky by nebyl kryt zákonnou opravnou položkou, a tudíž by byl daňově neúčinný. Opravná položka by musela být zrušena (účtování na straně D účtu 558), což by zvýšilo základ daně.

Porovnání daňových dopadů do základu daně let 201X až 201X+4 u obou variant:

 Zákonná opravná položka  
tvořena  netvořena  
Výnos při vystavení faktury
(je-li a.s. neplátce DPH) 
 
+ 200 000  + 200 000  
Tvorba opravné položky  – 40 000   
Odpis pohledávky
do daňových nákladů 
 
– 40 000   
Záporný náklad z rozpuštění
opravné položky (zvýšení základu daně) 
 
+ 40 000   
Celkem základ daně  160 000  200 000  

Porovnání daňových dopadů do základu daně let 201X až 201X+4 pro odpis pohledávky před promlčením či po promlčení. V obou variantách byla tvořena zákonná opravná položka:

 Pohledávka odepsána  
před promlčením  po promlčení  
Výnos při vystavení faktury  + 200 000  + 200 000  
Tvorba opravné položky  – 40 000  – 40 000  
Odpis pohledávky
do daňových nákladů 
 
– 40 000   
Záporný náklad z rozpuštění
opravné položky (zvýšení základu daně) 
 
+ 40 000  + 40 000  
Celkem základ daně  160 000  200 000  

3. Opravné položky k pohledávkám

Pojem – definice

Tvorba zákonných opravných položek přichází v úvahu u nepromlčených pohledávek splňujících podmínky zákona o rezervách. Zákon o rezervách pro stanovení základu daně závazně stanoví podmínky, za kterých je možné opravné položky použít, a maximální výši, ve které je možno opravné položky vytvořit jako daňově účinný náklad. Za základnu pro tvorbu zákonných opravných položek se považuje rozvahová hodnota pohledávky, což znamená u pohledávek vlastních jmenovitá hodnota pohledávky, u pohledávek nabytých postoupením pořizovací cena.

Právní úprava
Právní úprava

Základní úprava tvorby zákonných opravných položek je obsažena v zákoně č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů (ZoR). Opravné položky k pohledávkám jsou konkrétně řešeny v §§ 8, 8a až 8c ZoR, důležité jsou i §§ 2 a 3 ZoR, které uvádějí obecná pravidla pro tvorbu opravných položek.

Daňovou uznatelnost opravných položek vytvořených v souladu se zákonem o rezervách potvrzuje ustanovení § 24 odst. 2 písm. i) ZDP. Opravnými položkami se zabývá blíže text Opravné položky.

V době před a po rekodifikaci práva - tj. v obdobích roku 2014 a 2015 - došlo k řadě spolu souvisejících změn v zákoně o rezervách, jejich přehled přinášíme na tomto místě. Toto připomenutí není samoúčelné, pohledávky vzniklé na rozhraní obou let jsou stále v naší evidenci a ani pohledávky vzniklé do konce roku 2013 nemusí být nutně promlčené (obecná promlčecí lhůta je u nich podle obchodního zákoníku tříletá, navíc mohlo dojít k různým modifikacím přes například zahájení soudního řízení). Je tedy stále aktuální následující dělení a důsledky z něj plynoucí pro následné nakládání s pohledávkami v reálném čase.

1. Rozdělení nepromlčených pohledávek po splatnosti podle data vzniku a podle rozvahové hodnoty k datu vzniku

Pohledávky budeme za účelem tvorby zákonné opravné položky dělit především podle data jejich vzniku, a to na:

  1. pohledávky vlastní i nabyté postoupením vzniklé do konce roku 2013,
  2. pohledávky vlastní i nabyté postoupením vzniklé počínaje 1. 1. 2014.

Novela zákona o rezervách účinná již k 1. 1. 2014 poněkud zkomplikovala tvorbu zákonných opravných položek vzhledem k přechodným ustanovením, která nové znění § 8a ZoR použije až pro pohledávky vzniklé počínaje 1. 1. 2014. Ve zdaňovacím období roku 2014 však z důvodu běhu času nebylo možné nové ustanovení v praxi uplatnit. Rok 2015 byl prvním, kdy k realizaci „novodobé” zákonné opravné položky (50%) došlo, rok 2016 byl prvním, kdy bylo možné využít až 100% ní tvorby zákonné opravné položky, v roce 2017 budeme v započatém počítání měsíců po splatnosti pohledávky pokračovat.

2. Pohledávky „do 30 tis. Kč” tzv. „nevýznamné” a bez ohledu na datum vzniku

U těchto pohledávek není podstatný datum jejich vzniku, ani způsob tvorby opravných položek se nijak nemění proti pravidlům platným v roce 2013. Ustanovení § 8c ZoR zůstává pro rok 2014 a roky následující zcela beze změny.

3. Pohledávky vzniklé do konce roku 2013

Pro vlastní i cizí pohledávky vzniklé do konce roku 2013 platí původní ustanovení § 8a ZoR, a to i v podmínkách roku 2015. Zopakujme si základní pravidla:

  • Pohledávky nad 200 tis. Kč (tzv. „významné pohledávky”), které lze opravnými položkami optimalizovat jen v případě, pokud věřitel zahájil ohledně dotyčné pohledávky s dlužníkem rozhodčí, správní či soudní řízení, řádně se řízení účastní a řádně a včas činí úkony potřebné k uplatnění jeho práva (§ 8a odst. 2 ZoR). Pohledávky, s jejichž dlužníky bylo zahájeno zde uvedené řízení, budeme dále nazývat „kvalifikovaně vymáhané”.

  • Pohledávky nad 30 tis: Kč do 200 tis. Kč včetně (§ 8a odst. 1 ZoR), které lze optimalizovat v závislosti