Nepřístupný dokument, nutné přihlášení
Input:

Pracovnělékařské služby z daňového pohledu

12.5.2017, , Zdroj: Verlag Dashöfer

2017.11.01
Pracovnělékařské služby z daňového pohledu

JUDr. Ing. Dana Trezziová

PRACOVNĚLÉKAŘSKÉ SLUŽBY

Zákon č. 373/2011 Sb., o specifických zdravotních službách (dále jen „zákon o specifických zdravotních službách”), institucionalizuje pracovnělékařskou péči, definuje pracovnělékařské služby (§ 53 odst. 1 ZSZS) a stanoví, že pracovnělékařské služby zajišťuje pro zaměstnance a osoby ucházející se o zaměstnání zaměstnavatel za podmínek stanovených tímto zákonem a jinými právními předpisy (§ 53 odst. 2 ZSZS). Ministerstvo zdravotnictví ve smyslu § 60 ZSZS vydalo prováděcí předpis, vyhlášku č. 79/2013 Sb., o provedení některých ustanovení zákona č. 373/2011 Sb., o specifických zdravotních službách (dále jen „vyhláška o pracovnělékařských službách” nebo „prováděcí vyhláška”)., která mimo jiné stanoví organizaci, obsah a rozsah pracovnělékařských služeb, postupy při zajišťování lékařských prohlídek, jejich druhy, četnost a obsah lékařských prohlídek včetně rozsahu odborných vyšetření.

Ministerstvo zdravotnictví připravilo návrh novely zákona o specifických zdravotních službách i prováděcí vyhlášky, které jsou v současné doby projednávány v Poslanecké sněmovně Parlamentu ČR (sněmovní tisk 874). Cílem novely by mělo být zpřesnění jednotlivých ustanovení a snížení administrativní zátěže a nákladů zaměstnavatelů. Pro daňovou oblast však obecně žádné změny nepřináší.

Dle § 58 ZSZS obecně hradí pracovnělékařské služby zaměstnavatel (přestože existují určité výjimky) a tím dostávají tyto služby i daňový rozměr. Dále platí, že často jsou se zdravotnickými zařízeními uzavírány komplexní smlouvy na poskytnutí jak pracovnělékařských, tak i dalších služeb, a tím je pak daňové ošetření vynaložených nákladů na tyto služby na straně zaměstnavatele i zaměstnance náročnější. Níže jsou uvedeny základní souvislosti v oblasti daně z příjmů.

PRACOVNĚLÉKAŘSKÉ SLUŽBY Z POHLEDU ZÁKONA O DANÍCH Z PŘÍJMŮ

Pracovnělékařské služby jsou daňově uznatelným nákladem zaměstnavatele

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „zákon o daních z příjmů” nebo „ZDP”), explicitně zařazuje náklady zaměstnavatele vynaložené na pracovnělékařské služby v § 24 odst. 2 písm. j) bod 2 ZDP mezi daňově uznatelné náklady. Dle tohoto ustanovení jsou nákladem na dosažení zajištění a udržení příjmů „výdaje (náklady) na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku zaměstnanců vynaložené na pracovnělékařské služby poskytované poskytovatelem těchto služeb v rozsahu stanoveném zvláštními předpisy a nehrazeném zdravotní pojišťovnou, na lékařské prohlídky a lékařská vyšetření stanovené zvláštními předpisy”. Pokyn D-22 upřesňuje, že daňovými výdaji podle § 24 odst. 2 písm. j) bodu 2. ZDP jsou i výdaje na pracovnělékařské prohlídky podle zákona o specifických zdravotních službách.

V § 25 odst.1 písm. h) bod 2 ZDP je pak uvedeno, že daňově neuznatelným nákladem je nepeněžní plnění poskytnuté zaměstnavatelem zaměstnanci ve formě možnosti používat zdravotnické zařízení  avšak s výjimkou zařízení uvedených v § 24 odst. 2 písm. j) bodech 1-3 ZDP (vč. pracovnělékařských služeb). Generální finanční ředitelství (dále jen „GFŘ”) v závěru publikovaného příspěvku na Koordinační výbor Komory daňových poradců ČR a Finanční správy ČR (dále jen „KOOV”) č. 357/22.02.12 Pracovnělékařská a jiná zdravotní péče potvrdilo, že náklady na pracovnělékařskou službu poskytovanou zdravotnickým zařízením jsou daňově uznatelným nákladem ve smyslu § 24 odst. 2 písm. j) bod 2 ZDP a nevztahuje se na ně tedy režim § 25 odst. 1 písm. h) bod. 2 ZDP, přestože plnění poskytuje zdravotnické zařízení. Nejedná se totiž o nepeněžní plnění poskytované zaměstnanci, ale o službu poskytovanou zdravotnickým zařízením zaměstnavateli.

Zaměstnavatel ve smyslu zákona o specifických zdravotních službách uzavírá standardně písemnou smlouvu s poskytovatelem pracovnělékařských služeb na dodávku pracovnělékařských služeb. Je obvyklou praxí, že úhrada zaměstnavatele za poskytované pracovnělékařské služby je stanovena smluvním ujednáním a obvykle se odvíjí od počtu zaměstnanců zaměstnavatele či jiného obdobného kritéria. Obecně jsou smluvní úhrady poskytovateli pracovnělékařské péče dle § 24 odst. 2 písm. j) bod 2 ZDP považovány za daňově uznatelný náklad a to ve výši ceny obvyklé, pokud se jedná o subjekty spřízněné ve smyslu § 23 odst. 7 ZDP, či smluvní ceny dohodnuté mezi nespřízněnými subjekty.

Na uvedené daňové dopady by neměla mít vliv ani plánovaná novela zákona o specifických zdravotních službách a prováděcí vyhlášky, která systém povinné písemné smlouvy opouští a dle novely připouští tzv. pověřené poskytovatele pracovnělékařských služeb.

Dle názoru GFŘ publikovaném k příspěvku prezentovaném na KOOV č. 357/22.02.12 Pracovnělékařská a jiná zdravotní péče je rozhodující pro uplatňování konkrétních daňových výdajů (nákladů) mimo jiné naplnění pojmu „pracovnělékařské služby” ve smyslu zákona o specifických zdravotních službách a vyhlášky o pracovnělékařských službách.

Pracovnělékařské služby nejsou předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti a nezahrnují se do vyměřovacích základů pro pojistné na veřejnoprávní pojištění

Zaměstnanec je ve smyslu § 56 ZSZS povinen se podrobit pracovnělékařským službám. Z pohledu zaměstnance však rozhodně nevzniká zaměstnanci plněním povinností zaměstnavatele v oblasti pracovnělékařských služeb zdanitelný příjem. Tato úvaha je pak vyjádřena v ustanovení § 6 odst. 7 písm. e) ZDP, dle kterého předmětem daně nejsou „povinná plnění zaměstnavatele na vytváření a dodržování pracovních podmínek pro výkon práce stanovená právním předpisem.” Dle důvodové zprávy k novele ZDP, která toto ustanovení implementovala do ZDP, lze pod tato plnění zahrnout i pracovnělékařské služby („jde zejména o náklady zaměstnavatele, ze kterých zaměstnanci nemají žádný majetkový prospěch, tj. náklady vynaložené na vybavení, osvětlení, otop a bezpečnostní a hygienické zabezpečení pracoviště, na pracovní nástroje, zdravotní prohlídky a povinná očkování zaměstnanců, které je povinen hradit zaměstnavatel apod.”).

Do vyměřovacího základu pro pojistné na povinné veřejnoprávní pojištění se nezahrnují příjmy, které nejsou předmětem daně ze závislé činnosti. Zaměstnavatel i zaměstnanec tedy žádné pojistné na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění v důsledku poskytovaných pracovnělékařských služeb nehradí.

Náklady na pracovnělékařské služby hrazené za uchazeče o zaměstnání

Je třeba také zdůraznit, že ve smyslu § 24 odst. 2 písm. j) bod 2 ZDP lze daňově uplatnit výdaje (náklady) vynaložené na pracovnělékařské služby pouze za zaměstnance, kterými se pro účely zákona o daních z příjmů podle § 6 odst. 2 ZDP rozumí pouze poplatníci s příjmy ze závislé činnosti a z funkčních požitků. Obecně uchazeč o zaměstnání uvedenou podmínku splňuje pouze v případě, že nastoupí k zaměstnavateli do zaměstnání a bude od zaměstnavatele pobírat příjem ze závislé činnosti (ve smyslu § 6 odst. 1 písm. d) ZDP bude mít příjmy ze závislé činnosti plynoucí v souvislosti s budoucím výkonem činnosti).

V § 59 odst. 2 ZSZS je uvedeno, že vstupní lékařskou prohlídku hradí osoba ucházející se o zaměstnání s tím, že zaměstnavatel hradí vstupní lékařskou prohlídku, pokud uzavře s uchazečem o zaměstnání pracovněprávní nebo obdobný vztah. Dále je v tomto ustanovení připuštěna možnost, že vstupní lékařskou prohlídku nemusí hradit uchazeč o zaměstnání, pokud se uchazeč s případným zaměstnavatelem dohodne jinak, či stanoví-li tak jiný právní předpis. Přestože bodu 2 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP se obecně vztahuje pouze k nákladům na zaměstnance, lze na základě uzavřené dohody mezi potenciálním zaměstnavatelem a uchazečem o zaměstnání o úhradě prohlídky považovat náklady vynaložené na prohlídku uchazeče o zaměstnání za daňově uznatelné náklady a to i v případě, že s uchazečem není následně uzavřen pracovněprávní či obdobný vztah. Tuto skutečnost potvrdilo GFŘ ve svém závěru k příspěvku na KOOV č. 357/22.02.12, kdy konstatovalo: „Pokud uchazeč o zaměstnání neuzavře se zaměstnavatelem pracovněprávní vztah nebo obdobný vztah, na základě kterého tento uchazeč o zaměstnání splní podmínky pro vymezení pojmu „zaměstnanec” pro účely ZDP, avšak v souladu s § 59 odst. 2 zákona č. 373/2011 Sb., o specifických zdravotních službách (dále jen „zákon č. 373/2011 Sb.”) se obě strany dohodnou, že vstupní lékařskou prohlídku uhradí zaměstnavatel, lze při splnění všech zákonem stanovených podmínek uvažovat na straně zaměstnavatele o možnosti uplatnění výdajů dle § 24 ZDP.”

Na výše uvedené daňové souvislosti by neměla mít vliv ani plánovaná novela zákona o specifických zdravotních službách a prováděcí vyhlášky, která stanoví, že uchazeči o zaměstnání, který je přijat, musí zaměstnavatel vstupní prohlídku proplatit a novela ponechává sjednání úhrady za prohlídku pro neúspěšného uchazeče.

Komplexní smlouva se zdravotnickým zařízením – daňové ošetření na straně zaměstnavatele

V

 
 Napište nám
 Děkujeme, na Váš podnět budeme reagovat do 24 hodin v rámci pracovního týdne.
Input: