Rezervy

Rezervy

Ing. Jan Ambrož

V tomto textu rozebíráme vybrané oblasti účtování rezerv s tím, že současně upozorňujeme na souvislosti daňové, tj. kdy je tvorba rezervy daňově účinným nákladem.

Účetní pohled na tvorbu a čerpání rezerv vychází z principu, že rezerva představuje účetní jednotkou vytvořený zdroj na krytí budoucích závazků nebo výdajů ve smyslu ustanovení § 26 ZoÚč.

Rezerva podle zákona o účetnictví souvisí s uplatněním oceňování v účetnictví a jedná se například o rezervy na rizika a ztráty, na daň z příjmů, na důchody a podobné závazky atd.

Rezervy nelze tvořit podle vůle účetní jednotky. Podkladem kalkulace je „titul“, tj. budoucí závazek nebo výdaj, je tedy znám účel, je pravděpodobné, že nastane, ale není zpravidla známa „…jistá částka nebo datum, k němuž vzniknou…“, jak uvádí § 57 Vyhlášky.

Výše uvedený odkaz na oceňování v účetnictví není náhodný. V účetní závěrce je povinností uvést údaje hodnověrné, a to mimo jiné o finanční situaci účetní jednotky. Výjimku představují pouze účetní jednotky, které mohou vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu podle § 9 ZoÚč, dále v některých případech sestavení mimořádných účetních závěrek.

Rezervy metodicky členíme na ty , které jsou s určením obecným (např. na citovaná rizika či ztráty při podnikání), nebo s určením účelovým (třeba na opravy hmotného majetku). Jejich výše je závislá na konkrétní kalkulaci, zpravidla je stanovena procentem z určeného základu nebo v absolutní částce.

Rezervy účtujeme:

• tvorbu na vrub nákladů,

• čerpání, tj. jejich použití, pak ve prospěch nákladů, a to podle typu rezervy (viz dále).

Z charakteru rezerv vyplývá, že nesmějí mít aktivní zůstatek. Rezervy také netvoříme na tituly, na které jsou účtovány opravné položky, nepoužívají se ke korekci ocenění výše aktiv. Analytické účty se vedou podle jednotlivých rezerv.

Je povinností účetní jednotky provádět dokladové inventury rezerv, při kterých se posuzuje jejich výše a odůvodněnost. Nezbytné je též, aby účetní jednotka ve svém předpisu - směrnici - určila postupy účtování, způsob tvorby a použití rezerv.

Na následujícím schématu je vyjádřeno, jak se promítne v účetnictví a následně ve výkazech tvorba a čerpání rezervy s vazbou na základ daně z příjmů:

Ve schématu jsou uvedeny účetní operace, které mohou, ale nemusí být daňově účinné, jak je rozebráno v závěrečné části (kdy jde o tzv. „daňové“ nebo „zákonné“ rezervy).

O tvorbě rezerv se tedy účtuje ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 45 - Rezervy se souvztažným zápisem na vrub příslušného účtu nákladů účtové skupiny:

• 55 - Odpisy, rezervy komplexní náklady příštích období a opravné položky provozních nákladů, pokud se týkají provozní činnosti,

• 57 - Rezervy a opravné položky finančních nákladů, pokud se týkají finanční činnosti,

• 58 - Mimořádné náklady, např. rezerva na restrukturalizaci,

• 59 - Daně z příjmů, převodové účty a rezerva na daň z příjmů, pokud se týkají rezervy na daň z příjmů.

Mezi účetní (ostatní) rezervy patří například „ostatní rezervy“, rezerva na restrukturalizace, na daň z příjmů a třeba též rezerva na důchody.

Typickým příkladem budiž rezervy na budoucí rizika třeba spojená s povinnými výdaji na garanční opravy, na právní spory apod.

Tuto rezervu může účetní jednotka tvořit podle Českého účetního standardu č. 004 na základě programu restrukturalizace schváleného orgánem k tomu příslušným podle zvláštního právního předpisu, případně společníky.

Rezervu na restrukturalizaci lze tvořit a čerpat pouze na náklady uvedené ve Vyhlášce v § 16; k těmto nákladům nepatří náklady na přeškolení nebo přemístění zaměstnanců, kteří zůstanou nadále v zaměstnaneckém poměru, náklady na marketing apod.

Stává se naprosto běžnou situací, že se uzavře účetnictví, aniž by byla známa přesná daňová povinnost k dani z příjmů. Účetní jednotka zaúčtuje rezervu na daň.

Společnost Alfa v rámci závěrkových prací zaúčtovala rezervu na daň z příjmů.

2013

2014

V následujícím účetním období se zaúčtuje konkrétní daňová povinnost a zruší se původní rezerva:

Nová metodika zohledňuje fakt, že účetní jednotka může evidovat již zaplacené zálohy na budoucí daňovou povinnost. Proto byl také upraven text §§ 11 a 16 Vyhlášky.

Platí, že výše rezervy na daň z příjmů (je-li účetní závěrka sestavena před konečným zjištěním její výše) je snížena o výši uhrazených záloh, pokud jsou tyto zálohy nižší než předpokládaná daň.