5.16 Opravné položky k dlhodobému hmotnému a nehmotnému majetku
doc. RNDr. Darina Saxunová, PhD.; Ing. Ivana Glazelová; Ing. Jozef Pohlod, Ing. Zuzana Chochulová
Definícia opravných položiek, ako ich zakotvuje súčasne platná legislatíva zákon o účtovníctve § 26 ods. 4 ZoÚ: "Ocenenie majetku sa upraví opravnými položkami, ak existuje opodstatnený predpoklad zníženia hodnoty majetku pod jeho účtovnú hodnotu. Opravné položky sa zrušia alebo sa zmení ich výška, ak nastane zmena predpokladu zníženia hodnoty."
Zásady tvorby a zúčtovania (zrušenia) opravných položiek sú detailnejšie popísané v Postupoch účtovania pre podnikateľov v § 18 ods. 1 až 15. Podľa postupov účtovania pre podnikateľov pre zaúčtovanie úpravy ocenenia dlhodobého nehmotného a hmotného majetku opravnou položkou sú určené nákladový účet 553 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k dlhodobému majetku a účty účtovej skupiny 09 – Opravné položky k dlhodobému majetku, kde sa účtuje o tvorbe a rušení opravných položiek k jednotlivým majetkovým zložkám dlhodobého majetku.
Účty opravných položiek sú charakterom účty kontra – aktíva, t. j. znižujú hodnotu majetku a v súvahe sa ich konečné stavy vykazujú ako korekcia majetku, ku ktorému sa vytvorili.
Ocenenie majetku a opravné položky:
-
Ocenenie neodpisovaného majetku v účtovníctve, t. j., jeho historickú cenu znižujú iba opravné položky.
-
Ocenenie odpisovaného majetku znižujú oprávky (t. j., zaznamenané akumulované odpisy k danému dňu ocenenia) a vytvorené opravné položky.
Ocenením v účtovníctve pre účely tvorby opravných položiek sa rozumie ocenenie získané po odpočítaní súhrnu zaúčtovaných oprávok, ak ide o odpisovaný majetok a už vytvorenej opravnej položky od ocenenia v historickej cene, takéto ocenenie sa nazýva ocenenie v zostatkovej cene.
Ocenenie v zostatkovej cene sa vykáže na súvahe, vyčíslené podľa vzorca (1):
a) pre odpisovaný hmotný a nehmotný majetok,
b) pre neodpisovaný hmotný a nehmotný majetok vyčíslené podľa vzorca (2):
Majetok Brutto (t. j. KZ vybraného odpisovaného majetku)
– KZ oprávok k danému majetku
– KZ opravných položiek k danému majetku
= Zostatková hodnota (ZH) odpisovaného majetku = Majetok, Netto vzorec (1)
Majetok, Brutto (t. j. KZ vybraného neodpisovaného majetku) – KZ opravných položiek k danému majetku = ZH neodpisovaného majetku = Majetok, Netto = vzorec (2)
Podstata tvorby opravných položiek
Zníženie hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve sa očakáva, ak existuje opodstatnený predpoklad, že nastala skutočnosť, ktorej dôsledkom je zníženie v minulosti predpokladaných a vyčíslených ekonomických úžitkov, ktoré mali plynúť z tohto majetku.
Účtovník minimálne raz počas účtovného obdobia, si preverí v čase zostavovania účtovnej závierky, či existuje pri majetku opodstatnený predpoklad zníženia jeho hodnoty zaznamenanej v účtovníctve. Účtovník porovná ocenenie majetku v účtovníctve a reálne ocenenie daného majetku k danému dňu a pre výber ocenenia sa uplatní princíp nižšej ceny. Aplikácia princípu nižšej ceny, ktorý je v súlade so zásadou opatrnosti, znamená výber nižšieho z nasledujúcich ocenení, a to z:
a) ocenenia v účtovníctve, alebo
b) reálneho ocenenia/či ROC pre majetkovú zložku, ktorá sa testuje na znehodnotenie.
Veľkosť opravnej položky predstavuje hodnotu predpokladaného znehodnotenia majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve. Určí sa ako rozdiel ocenenia v účtovníctve a reálnej hodnoty majetku v čase preceňovania (reálna hodnota – t. j. trhová cena je definovaná v zákone o účtovníctve v § 27 ods. 2 ZoÚ). Pomocou vytvorenej opravnej položky sa priradí majetku určená hodnota, vykázaná na súvahe k poslednému dňu účtovného obdobia a výška znehodnotenia majetku predstavuje nákladovú položku na výkaze ziskov a strát.
Z uvedeného vyplýva, ak je nižšou z hodnôt reálne ocenenie majetku, vtedy je potrebné vytvoriť opravnú položku. Hovoríme o tzv. preceňovaní majetku smerom nadol ku dňu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje a pri ktorom podnik upustí od princípu historickej ceny v dôsledku zásady opatrnosti.
Opravné položky sa netvoria, ak účtovná hodnota obstarania majetku (t. j. jeho historická cena) je menšia ako reálna hodnota, vtedy sa majetok vykáže na súvahe v ocenení v účtovníctve.
Pri majetkových zložkách, ktoré už boli v minulom období precenené, t. j., vytvorili sa k nim opravné položky ku dňu zostavenia účtovnej závierky, sa opäť posudzuje opodstatnenosť existencie a ďalšieho evidovania už vytvorených opravných položiek k príslušným majetkovým zložkám na príslušných účtoch opravných položiek. Ak ďalšie jestvovanie opravných položiek je a) úplne neopodstatnené, resp. b) čiastočne neopodstatnené, vytvorené opravné položky sa a) úplne zrušia (zúčtujú), resp. zrušia sa (zúčtujú sa) v alikvotnej sume, v takomto prípade dôjde k redukcii nákladu a k zvýšeniu majetku.
V prípade zvýšenia znehodnotenia majetku sa opravné položky dotvoria.
Zúčtovanie opravnej položky sa účtuje z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva alebo z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty majetku. Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva, napríklad pri predaji, likvidácii, darovaní, škode, spotrebe a inkase pohľadávky, sa účtuje pred vyradením majetku z účtovníctva.
Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva sa účtuje na ťarchu vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu majetku a pri dlhodobom odpisovanom majetku v prospech vecne príslušného účtu oprávok k dlhodobému majetku.
Záver: Znehodnotenie majetku sa premietne do účtovníctva pomocou tvorby OP.
MD 09x – Opravné položky k DM DMD 553 – Tvorba a zúčtovanie OP k DM D
čiastočné alebo úplné zrušenie opravnej položky, ak pominuli dôvody jej vytvorenia.
Ďalšie účtovné obdobie:
MD 07x, 08x – Oprávky k DNM, DHM D MD 09x – Opravné položky k DM* D
zúčtovanie OP k vyradenému majetku.
DM sa myslí odpisovaný hmotný a nehmotný majetok, ale vyradený majetok môže byť:
a) neodpisovaný majetok (pozemky a umelecké diela a zbierky), vtedy sa účtuje v prospech…
