dnes je 11.12.2019
Input:

Služby v EU a třetí země

10.4.2018, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Služby v EU a třetí země

Ing. Jan Ambrož

V tomto textu rozebíráme mechanismus fungování služeb, a to tzv. přeshraničních služeb v rámci Evropské unie („EU”) a se třetími zeměmi („3Z”).


Právní úprava

Základní informace nalezneme v zákoně o DPH zejména v následujících paragrafech: §§ 9 a 9a ZDPH (místo plnění u služeb), § 10 a násl. (specifika určení místa pro vybraná plnění), § 14 (poskytnutí služby), § 24 (přiznat daň z přijaté služby), § 24a (přiznat plnění pro službu mimo tuzemsko), § 27a násl. (pravidla pro vystavování daňových dokladů), § 67 (osvobození služby do třetí země), § 102 (Souhrnné hlášení) a § 108 (povinnost přiznat daň nebo zaplatit daň).


Nezapomeňte nahlédnout též do úvodních ustanovení, například § 3 (Územní působnost) a § 4 (Vymezení základních pojmů). Problematice tzv. jednoho správního místa, ať už pro režim mimo nebo v EU, se věnuje § 110a a násl. zákona o DPH (zjednodušeně: pro elektronické služby).

EU a 3Z

Zaměříme se na výklad vztahů:

  • v rámci EU (obecný princip podmínky pro odpočet DPH, místo plnění, pozice osob povinných k dani a výjimky podle typu plnění) – část „A”, a

  • ke třetím zemím, tj. na situace, kdy zahraničním partnerem není subjekt z EU, ale ze třetí země – část „B”.


Mnoho pravidel je shodných, proto se již ve výkladu u subjektů v EU na několika místech zmíníme o zahraničních osobách („ZO”), která nemá podle § 4 odst. 1 písm. g) ZDPH sídlo ani místo pobytu na území Evropské unie.

(A) VZTAHY V EU

Vysvětlíme si nejdříve základní princip. Zákon stanoví pro určení místa plnění, osoby povinné přiznat daň, navazující povinnosti. Pro služby v EU platí následující schéma:

Dochází k přenosu daňové povinnosti – reverse charge (místa plnění) mezi členskými státy EU.

Navážeme na předchozí schéma:

  1. Je-li poskytovatel služby osoba povinná k dani v České republice (P.CZ) a příjemcem služby osoba povinná v EU (P.EU), pak šipka znázorňující přesun daňové povinnosti (reverse charge) míří do EU.
  2. Poskytuje-li plnění osoba P.EU pro P.CZ, je tomu samozřejmě naopak.

Existují konkrétní výjimky podle § 10 a násl. ustanovení, které jsou rozebrány v dalším textu (A2).


V zásadě řešíme statut subjektů: „osob povinných k dani”, nikoliv osob registrovaných k dani.


Postupně se seznámíme s principem určením místa plnění (A1), vybranými typy plnění (A2), zrekapitulujeme si některá práva a povinnosti k DPH (A3).

(A1) Místo plnění

Podle § 9 odst. 1 a odst. 2 ZDPH je uplatňována zásada, že místo plnění při poskytnutí služby:

  • osobě povinné k dani je místo, kde tato osoba (příjemce) sídlo nebo místo podnikání (A1.1),

  • osobě nepovinné k dani je místo, kde osoba poskytující službu sídlo nebo místo podnikání (A1.2).

Osoba povinná k dani

Aby nemohlo dojít k nejasnostem, v § 9 odst. 3 ZDPH je definována pro určení místa plnění při poskytnutí služeb osoba povinná k dani:

  • osoba povinná k dani ve vztahu ke všem službám, které jí jsou poskytnuty, i když jsou poskytnuty pro činnost, která není předmětem daně,

  • právnická osoba nepovinná k dani, která je identifikovanou osobou nebo osobou registrovanou k dani v jiném členském státě.


Pokud se ve vztazích objeví fyzická osoba, může vzniknout problém s její klasifikací, zda je osobou povinnou nebo nepovinnou k dani („N”).


Pan Nowak je daňovým poradcem ve SRN. Vystupuje-li v obchodních vztazích z pozice své profese, je osobou povinnou k dani. Při soukromých aktivitách je osobou nepovinnou k dani.

Provozovna DPH

Specifický přístup se uplatní při existenci provozovny DPH.

V případě určení místa plnění podle bodu A1.1, je-li služba poskytnuta provozovně osoby povinné k dani, nacházející se v jiném místě, než je její sídlo, místo plnění je místo, kde je tato provozovna umístěna.


Provozovnou se v tomto případě rozumí organizační složka osoby povinné k dani, která může přijímat a využívat služby poskytované pro potřebu této provozovny, protože je „dostatečné stálá a má vhodné personální a technické zdroje”.


V praxi dochází k záměnám při testování vzniku provozovny – ta pro účely ZDPH může, ale nemusí být totožná se stálou provozovnou (pro ZDP).


Společnost Rada má své sídlo v Brně, a to také deklaruje svým obchodním partnerům. Ředitel společnosti bydlí v Bratislavě a řadu aktivit ve Slovenské republice vykonává osobně – k dispozici má kancelářské prostory a asistentku. V souladu s pravidly zamezení dvojího zdanění nevzniká na území SR stálá provozovna (typ činnosti). Pro účely DPH však na Slovensku provozovna existuje.


Také v § 9 odst. 2 ZDPH je důležitá existence provozovny – viz A1.2. Je-li služba poskytnuta prostřednictvím provozovny osoby povinné k dani, nacházející se na jiném místě, než kde je její sídlo, opět je místo plnění podle umístění této provozovny.

(A2) Typy plnění a pozice příjemce

Základní princip určení správného místa plnění podle pozice daňových subjektů jsme si uvedli v předchozím textu.

Pro posouzení vzniku povinnosti přiznat daň je dále rozhodující typ plnění, neboť existuje řada výjimek, některé z nich jsou dále založeny na pozici příjemce plnění.


V dalším textu si uvedeme několik plnění a stanovíme místo, kde bude přiznána daň podle § 10 a násl. ZDPH. Proto se někdy přenese nebo nepřenese daňová povinnost do jiného členského státu, kde je sídlo nebo místo poskytovatele služby.


Společnost Rada poskytla poradenské služby (nejsou uvedeny v § 10 ZDPH) francouzské společnosti, osobě povinné k dani ve Francii. V souladu s ustanovením zákona o DPH dochází k přenosu daňové povinnosti na příjemce služby, proto dojde ke zdanění DPH ve Francii.

Typy plnění

Uvádíme stručný přehled vybraných typů plnění a konkrétní daňový režim.

ZDPH Typ služby  Místo plnění  
§ 10   Vztahující se k nemovitosti   Kde se nemovitost nachází (*)  
§ 10a   Přeprava osob   Kde se uskutečňuje   
§ 10b   Kultura, sport, věda a vzdělání   Kde se akce koná, ale jen pro vstup u osob povinných k dani (*)   
§ 10c   Stravovací  Kde je poskytnuta s výjimkami pro lodě aj.  
§ 10d   Poskytnutí dopravního
prostředku   
Kde je předán k držení nebo
užívání s dalšími specifiky pro krátkodobý nájem  
§ 10e   Zprostředkování pro osobu
nepovinnou   
Kde je služba zajišťována   
§ 10f   Služby přeprava zboží osobě nepovinné   Kde se uskutečňuje   
§ 10g   Oceňování movité věci pro osobu
nepovinnou   
Kde je služba skutečně poskytnuta. Ale je zde nesystémově řešena i služba přímo související s přepravou zboží  
§ 10h Další služby pro osobu nepovinnou k dani  Místo plnění pro osobu nepovinnou k dani ve třetí zemi – viz část B1 
§ 10i   Telekomunikační poskytnuté
pro osobu nepovinnou   
Místo příjemce služby  

V tabulce jsme uvedli pouze několik zásadních parametrů pro určení místa plnění.

Je nutné se seznámit s přesným zněním zákona a aktuálními výklady. V zákoně není toto téma jednotně zpracováno, prolínají se vztahy v EU s vazbami se třetími zeměmi. Níže komentujeme dva typy služeb (*): nemovité věci (A2.1) a kulturu aj. (A2.2).

(A2.1) Nemovitosti

Pro služby související s nemovitými věcmi platí jednoduché pravidlo – rozhoduje, kde se nemovitá věc nachází.


Firma Stavba.CZ, měsíční plátce DPH, provedla opravy na nemovitosti v Berlíně pro osobu registrovanou k dani ve SRN. Místo plnění je automaticky v SRN, kde je tato nemovitost umístěna.

Služby související

Službou přímo související je například nejen výše uvedená oprava nemovitosti a navazující například stavební dozor.

Novela 2017

V zákoně o DPH byl vložen druhý odstavec, ve kterém se definuje, co je službou vztahující se k nemovitosti. Uvádí se odkaz na Prováděcí nařízení Rady EU: taková služba má mít „dostatečnou přímou souvislost s danou nemovitou věcí”.


Plátce DPH společnost Znalci.CZ poskytne poradenské služby související s nemovitostí společnosti Steuer – osobě povinné k dani ve SRN. Místo plnění je ve SRN, kde je tato nemovitost umístěna.


Za další služby přímo související rozumíme údržbu nemovité věci, pacht nebo nájem, poradenské služby typu odhadců, realitních kanceláří, architektů, projektů, ale také poskytování ubytování.


Za služby přímo nesouvisející je možné považovat následující: skladování zboží, reklamní služby, správa portfolia nemovitostí.

Některé služby jsou a budou hraniční.


Například projekt pro nemovitou věc, není-li určena pro danou parcelu, není službou související. Také pouhé zprostředkování ubytování nepatří mezi tyto služby, jestliže zprostředkovatel jedná jménem a na účet jiné osoby.

Nemovitá věc v ČR

Doplníme si výklad o případy, kdy je nemovitá věc umístěna v České republice.


Firma Stavba provedla údržbu na nemovitosti v Praze, není důležité, že příjemcem plnění je osoba nepovinná k dani – kritériem je místo plnění, proto se jedná o zdanitelné plnění a místem plnění je Česká republika.


Příjemcem plnění není plátce, proto nelze uplatnit režim reverse charge, tj. přenos daňové povinnosti, na který jsme si již zvykli u stavebně-montážních prací.


Pokud by v předchozím příkladu tyto práce provedla osoba registrovaná k dani v jiném členském státě, třeba firma BAU.DE, její povinností by bylo přiznat daň podle § 108 zákona o DPH.

Nemovitost v EU

Vrátíme se k prvnímu příkladu (Berlín), příjemcem byl plátce DPH ve SRN. Kdyby jím byla osoba nepovinná k dani, daň musí přiznat poskytovatel. Postup je obdobný jako u předchozího příkladu.

(A2.2) Kultura, vzdělávání aj.

Určitou zvláštnost obsahuje ustanovení § 10b ZDPH.


Společnost Porady.CZ zorganizovala dvě vzdělávací akce pro osobu povinnou k dani v Rakousku. Místo plnění je „místo konání”, jde-li o službu spočívající v oprávnění ke vstupu na takovou akci, včetně služby přímo související s tímto oprávněním.

Blíže viz Místo plnění při poskytnutí služeb v oblasti kultury, umění, sportu, vědy a vzdělávání.


Obdobně se posuzuje místo plnění (tj. podle místa konání), je-li příjemcem této služby osoba nepovinná k dani a předmětem služby je konkrétní v zákoně uvedený typ služby včetně služby související.


Plátce DPH, společnost Zábava, připravila pro hosty ze zahraničí speciální koncert v Rudolfinu. Míso plnění je tuzemsko.


Kdyby tato společnost zajistila, organizovala pro tyto osoby obdobný koncert v Linci, místo plnění je samozřejmě v Rakousku. A poskytovatel musí přiznat daň v tomto jiném členském státě.

Výstavy

Velmi často tuzemský subjekt zajišťuje služby – výstavy pro