5.6.1 Tvorba a zúčtovanie opravných položiek podľa účtovných predpisov
Ing. Renáta Silná, PhD.; Ing. Eva Mihalíková
Opravná položka k pohľadávke sa tvorí najmä k pohľadávke, pri ktorej je opodstatnené predpokladať, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, k spornej pohľadávke voči dlžníkovi, s ktorým sa vedie spor o jej uznanie (§ 18 ods. 7 postupov účtovania).
Tvorba opravných položiek k pohľadávkam
Na účte 391 - Opravné položky k pohľadávkam sa účtuje tvorba a zúčtovanie opravnej položky k pohľadávkam. Tvorba opravnej položky sa účtuje na ťarchu úctu 547 - Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam (ďalej len "547") so súvzťažným zápisom v prospech účtu 391 - Opravné položky k pohľadávkam (ďalej len "391", § 18 ods. 11 alebo § 57 ods. 1 postupov účtovania).
Tvorba opravných položiek k pohľadávkam, ktorá je v súlade s ustanoveniami ZDP predstavuje tzv. zákonné opravné položky a tie opravné položky, ktoré ZDP neumožňuje uznať za daňový výdavok sa označujú ako ostatné, tzv. nezákonné opravné položky. V obidvoch prípadoch sa účtuje na rovnakom nákladovom účte 547, preto je povinná analytická evidencia k účtovaniu jednotlivých opravných položiek na účte 391 (§ 4 ods. 1 písm. l) postupov účtovania).
Zúčtovanie opravných položiek
V priebehu účtovného obdobia môžu nastať v účtovnej jednotke zmeny, vplyvom ktorých pri zostavovaní účtovnej závierky je potrebné prehodnotiť existenciu vytvorenej opravnej položky. Podľa § 18 ods. 12 - 15 postupov účtovania sa zúčtovanie opravnej položky účtuje z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva alebo z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty majetku.
Ak úplne alebo čiastočne zaniknú dôvody pre dočasné zníženie ocenenia hodnoty pohľadávky (napr. v prípade trvalého zníženia hodnoty pohľadávky, prípadne, ak sa ocenenie zvýši), zrušenie opravných položiek, alebo ich zníženie sa zaúčtuje na ťarchu príslušného účtu opravnej položky 391 a v prospech príslušných účtov nákladov 547.
Ak dôjde k vyradeniu majetku z účtovníctva (za vyradenie majetku z účtovníctva sa podľa postupov účtovania považuje napr. predaj (postúpenie) pohľadávky, likvidácia, darovanie, škoda a inkaso pohľadávky), opravná položka sa zúčtuje pred vyradením majetku z účtovníctva, pričom toto zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva sa účtuje na ťarchu vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu majetku (391/311,3xx), t. j. pri vyradení majetku nie je účtovaný náklad.
Účtovanie tvorby a zúčtovania opravných položiek k pohľadávkam uvádzame prehľadne v nasledujúcej tabuľke:
Z uvedeného vyplýva, že opravné položky predstavujú prechodné, nepriame zníženie hodnoty majetku.
Účtovanie opravnej položky k pohľadávke, ktorú dlžník v nasledujúcom účtovnom období úplne splatí
Účtovná jednotka Accesory, s. r. o. vystavila faktúru za poskytnuté administratívne služby účtovnej jednotke Marcy, s. r. o. 16.4.2016. Účtovná jednotka Accesory, s. r. o. neeviduje k 31.12.2016 inkaso tejto faktúry, preto sa rozhodla ku dňu, ku ktorému zostavuje účtovnú závierku (kalendárny rok) tvoriť opravnú položku k tejto pohľadávke vo výške 50 %.
Rok 2016
Účtovanie opravnej položky k pohľadávke, ktorú dlžník v nasledujúcom účtovnom období splatí iba čiastočne
Pri zadaní príkladu vychádzame z predchádzajúceho príkladu s určitou obmenou: Účtovná jednotka Accesory, s. r. o. neeviduje k 31.12.2016 inkaso faktúry, pričom nie je predpoklad, že by ju v budúcnosti účtovná jednotka Marcy, s.r.o uhradila, preto sa rozhodla tvoriť opravnú položku k tejto pohľadávke vo výške 100 %.
Účtovná jednotka Marcy, s. r. o. však k 14.5.2017 uhradí časť tejto pohľadávky vo výške 2000 eur.
Počas celého účtovného obdobia roku 2017 nedošlo k inkasu zvyšnej časti pohľadávky, preto sa účtovná jednotka Accesory rozhodla, že ustúpi od jej vymáhania a vyradí ju z účtovníctva ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.
Rok 2016
Rok 2017
* Ak by opravná položka k pohľadávke nebola účtovaná vôbec, potom jej neuhradená časť by sa zaúčtovala do nákladov na ťarchu účtu 546 - Odpis pohľadávky súvzťažne s účtom 311 - Odberatelia vo výške 10 000 eur.
Opravné položky a upravujúce závierkové účtovné prípady
Podľa § 18 ods. 9 postupov účtovania, ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa posudzuje opodstatnenosť účtovania tvorby opravnej položky a trvania opodstatnenosti existencie a sumy už vytvorenej opravnej položky k majetku.
Posudzuje sa potreba účtovania upravujúcich závierkových účtovných prípadov podľa § 2a ods. 1 písm. b) postupov účtovania, napríklad v prípade vyhlásenia konkurzu alebo reštrukturalizácie (podľa zákona č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácii) na niektorého z…
