1.3.2 Komentár k ZDP § 4 Základ dane
Ing. Beáta Buláková, Ing. Viera Mezeiová, Ing. Peter Horniaček, Ing. Ján Mintál
§ 4
(1) Základ dane je
a) súčet čiastkového základu dane z príjmov podľa § 5, ktorý sa zníži o nezdaniteľné časti základu dane alebo ich časť (§ 11), a čiastkových základov dane z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 a § 8,
b) čiastkový základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2, ktorý sa zníži o nezdaniteľné časti základu dane alebo ich časť (§ 11).
(2) O daňovú stratu sa znižuje základ dane (čiastkový základ dane) zistený z príjmov uvedených v § 6 ods. 1 a 2, pričom sa použije postup podľa § 30.
(3) Príjmy zo závislej činnosti (§ 5) plynúce daňovníkovi najdlhšie do 31. januára po skončení zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa dosiahli, sú súčasťou základu dane za toto zdaňovacie obdobie.
(4) Výdavky vynaložené na zásoby a iné nevyhnutne vynaložené výdavky spojené so začatím činnosti vynaložené v kalendárnom roku, ktorý predchádzal roku, v ktorom daňovník s príjmami podľa § 6 začal túto činnosť vykonávať, sa zahrnú do základu dane, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom začal túto činnosť vykonávať. U daňovníka s príjmami podľa § 6, ktorý pokračuje v činnosti8)poručiteľa, sa prihliadne aj na zásoby získané z dedičstva po poručiteľovi, ktorý mal príjmy podľa § 6, ak o tieto zásoby bol zvýšený základ dane poručiteľa podľa § 17 ods. 8.
(5) Príjem z predaja nehnuteľností a hnuteľných vecí, ktoré boli zahrnuté do obchodného majetku a ktoré daňovník využíval len sčasti na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo ich daňovník prenajímal len sčasti, ktorý nie je oslobodený od dane podľa § 9 ods. 1 písm. a) až c), sa zahrnie do základu dane len v tom pomere, v akom daňovník tento majetok využíval na uvedené činnosti.
(6) Príjem, z ktorého je možné daň vyberanú zrážkou podľa § 43 ods. 6 písm. a) až c) považovať za preddavok na daň, sa zahŕňa do základu dane, ak daňovník využil možnosť odpočítať daň vyberanú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7.
(7) Príjem, pre ktorý je ustanovené, že sa daň vybraná podľa § 43 ods. 6 považuje za splnenie daňovej povinnosti, sa do základu dane nezahŕňa.
(8) Príjmy uvedené v § 6 ods. 3 a § 8, ak § 8 ods. 16 neustanovuje inak, ktoré plynú manželom z ich bezpodielového spoluvlastníctva, sa zahŕňajú do základu dane v rovnakom pomere u každého z nich, ak sa nedohodnú inak; v tom istom pomere sa zahŕňajú do základu dane výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie týchto príjmov.
(9) U daňovníka s príjmami z podnikania (§ 6) sa základ dane zisťuje vždy za kalendárny rok, a to aj vtedy, ak bol na daňovníka vyhlásený konkurz alebo mu bol povolený splátkový kalendár;8a) na tento účel je daňovník povinný zostaviť účtovnú závierku k poslednému dňu kalendárneho roka, pričom povinnosť zostaviť účtovnú závierku podľa osobitného predpisu77) týmto nie je dotknutá.
Základ dane je dôležitou veličinou – od neho sa odvíja daňová povinnosť fyzických i právnických osôb, vyrubuje sa z neho daň. S určitým zjednodušením možno konštatovať, že čím je základ dane vyšší, tým je v absolútnom vyjadrení vyššia aj daň. § 2 písm. j) ZDP tohto zákona definuje základ dane takto: "základom dane“ je "rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky (§ 19 ZDP) pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak“.
ZD = ZP – DV
Vysvetlivky:
ZD – základ dane
ZP – zdaniteľné príjmy
DV – daňové výdavky
Táto definícia základu dane je všeobecná (na účely ZDP) a platí potiaľ, pokiaľ zákon v iných ustanoveniach neustanovuje inak; možno však z nej vyvodiť to, že základom dane nie je samotná výška príjmu, ale rozdiel medzi príjmami a výdavkami (zisk).
Zákon o dani z príjmov pri príjmoch fyzických osôb rozoznáva viacero druhov príjmov:
- príjmy zo závislej činnosti (§ 5 ZDP),
- príjmy z podnikania z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu (§ 6 ZDP),
- príjmy z kapitálového majetku (§ 7 ZDP) a
- ostatné príjmy (§ 8 ZDP).
Preto ZDP rozoznáva viac čiastkových základov dane (pre každý druh príjmu sa čiastkový základ dane stanovuje osobitne) a jeden "celkový“ základ dane (súčet čiastkových základov dane). V tejto súvislosti je potrebné upozorniť na § 6 ods. 6 ZDP, ktorý ustanovuje, že na "zistenie základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa odsekov 1 a 2 a základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa odseku 3 a 4 sa použijú ustanovenia § 17 až 29“. Teda pri príjmoch podľa § 6 ZDP sa nezisťuje jeden čiastkový základ dane, ale je potrebné zistiť:
- čiastkový základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP,
- čiastkový základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP.
A každá fyzická osoba môže mať nielen jeden, ale aj viac druhov príjmov – napr. je zamestnaná, a teda má príjmy zo závislej činnosti, súčasne však môže napr. prenajímať nehnuteľnosť a má príjmy z prenájmu. Teda základ dane konkrétnej fyzickej osoby je súčtom jej čiastkových základov dane – v závislosti od toho, koľko druhov príjmov za zdaňovacie obdobie táto osoba má.
Zákon zároveň pre jednotlivé druhy príjmov v príslušných ustanoveniach (§ 5, 6 a § 8 ZDP) ustanovuje spôsob výpočtu čiastkového základu – teda jednotlivé druhy príjmov majú špecificky určený spôsob výpočtu čiastkového základu. Preto ak daňovník chce správne vypočítať svoju daňovú povinnosť, je dôležité, aby správne zatriedil svoje príjmy (ktoré za príslušné zdaňovacie obdobie dosiahol) do jednotlivých druhov príjmov. Príjmy podľa § 7 ZDP sú od roku 2016 osobitným základom dane a nezahrnujú sa do celkového základu dane daňovníka ako čiastkový základ dane.
Fyzická osoba, ktorá na území SR má obmedzenú daňovú povinnosť, do svojho základu dane zahŕňa len príjmy, ktoré jej plynú zo zdrojov na území SR. A ak je táto osoba daňovým rezidentom štátu, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia v odbore daní z príjmu, resp. z príjmu a z majetku, pri zdanení jej príjmov sa postupuje nielen podľa nášho zákona, ale aj podľa tejto zmluvy, pričom platí, že táto zmluva je nadradená ustanoveniam nášho zákona (uvedené sa primerane vzťahuje aj na iné obdobné zmluvy a dohody).
Ods. 1 od 1. 1. 2020 na základe novely ZDP č. 315/2019 Z. z. ustanovuje, že základ dane z príjmov fyzickej osoby sa zistí ako:
a) súčet čiastkového základu dane z príjmov podľa § 5, ktorý sa zníži o nezdaniteľné časti základu dane alebo ich časť podľa § 11 ZDP a čiastkových základov dane z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 a § 8,
b) čiastkový základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2, ktorý sa zníži o nezdaniteľné časti základu dane alebo ich časť podľa § 11 ZDP.
Pre zabezpečenie možnosti uplatnenia nižšej sadzby dane 15 % u daňovníka s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP od 1. 1. 2020 (novela ZDP č. 315/2019 Z. z.) sa zmenil výpočet základu dane daňovníka – fyzickej osoby uvedený v § 4 zákona a to tak, že bude samostatne vypočítavať:
- základ dane podľa § 4 ods. 1 písm. a) zákona, v ktorom vypočíta súčet základov dane (čiastkových základov dane) z príjmov zo závislej činnosti, z príjmov z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu a z ostatných príjmov a
- základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti.
V tejto nadväznosti sa upravil aj postup pri odpočítaní nezdaniteľných častí základu dane, kde spôsob výpočtu zostáva rovnaký, ale v prípade súbehu príjmov zo závislej činnosti s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti, je v § 11 ods. 13 ZDP ustanovený prednostný odpočet nezdaniteľných častí od základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov zo závislej činnosti a až ak by nejaká suma nezdaniteľných častí ešte zostala neuplatnená, túto si následne odpočíta od základu dane z príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti.
V prípade, ak daňovníkove príjmy (výnosy) z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti presiahnu za zdaňovacie obdobie výšku 49 790 €, sadzba dane sa bude vypočítavať rovnako, ako tomu bolo podľa ZDP v znení účinnom do 31. 12. 2019, a to progresívnou sadzbou dane vo výške 19 % a 25 % zo základu dane (čiastkového základu dane) z týchto príjmov.
Zároveň sa upravil aj spôsob výpočtu preddavkov na preddavkové obdobie, kde sa pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti, z ktorej sa počítajú preddavky, uplatní sadzba dane vo výške 19 %.
Od 1. 1. 2012 boli príjmy fyzických osôb rozdelené na:
1. aktívne (§ 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP):
a) príjmy zo závislej činnosti (§ 5 ZDP) – napr. príjmy zo súčasného alebo z predchádzajúceho pracovnoprávneho vzťahu, služobného pomeru, štátnozamestnaneckého pomeru alebo členského pomeru, príjmy za prácu likvidátorov, prokuristov, nútených správcov, členov družstiev, spoločníkov a konateľov s. r. o., komanditistov k. s., platy a funkčné príplatky ústavných činiteľov SR, odmeny za výkon funkcie v štátnych orgánoch, ...
b) príjmy z podnikania a inej samostatne zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP) – napr. príjmy z poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva, príjmy zo živnosti, príjmy z podnikania vykonávaného podľa osobitných predpisov, príjmy spoločníkov v. o. s. a komplementárov k. s. (podľa § 6 ods. 7 a 8…
