dnes je 25.11.2020

Input:

Obchodní majetek

12.11.2019, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Obchodní majetek

Ing. Martin Veselý

Úvod

Téma obchodní majetek je pro daňové subjekty velmi důležitý, nejedná se jen o daň z příjmů, ale také daň z přidané hodnoty nebo silniční daň. Této problematice se důkladně věnujeme v následujícím textu.

Právní úprava

Právní úprava

V zákoně o daních z příjmů nalezneme definice pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob v § 4 odst. 4 ZDP, právnických osob v § 20c. Ve výkladu se však odkazujeme na celou řadu dalších ustanovení, které se na obchodní majetek odvolávají.

Novela

V textu upozorňujeme na novinky, které s sebou přinesly novely daňových zákonů účinné od 1. 4. 2019.

Pokyn D-22

Na několika místech uvádíme též poznámky z názoru daňové správy, publikované v Pokynu D-22.

Výklad

Postupně se seznámíme s obecnou terminologií, zdůrazníme zvláštnosti u fyzických osob a vlivy skutečnosti, jestli je či není konkrétní aktivum součástí obchodního majetku (první část). Samostatnou část věnujeme ve druhé kapitole dani z přidané hodnoty a na závěr krátce komentujeme vztah k silniční dani (3.).

1. PRINCIPY OM A TERMINOLOGIE

Pro poplatníka – fyzickou osobu je důležité rozlišovat, zda majetkové hodnoty, které ke své činnosti využívá, jsou součástí tzv. obchodního majetku. Zařazení věci nebo jiné hodnoty do obchodního majetku („OM”) totiž významně ovlivňuje její daňový režim, a to z hlediska daně z příjmů (možnost a způsob uplatnění výdajů, zdanění příjmu z prodeje) i z hlediska daně z přidané hodnoty.

Obchodní majetek fyzické osoby bude tedy představovat jistým způsobem vymezenou část jejího (celkového) majetku, který je představován vším, co dané osobě patří. Druhá část pak bude představovat majetek „neobchodní” neboli majetek, který není součástí obchodního majetku.

Právnické osoby

U právnických osob je situace jednoduchá. To vyplývá z definice § 20c ZDP, podle které je obchodním majetkem právnické osoby veškerý majetek, který jí patří. Jde-li o poplatníka daně z příjmů právnických osob, který není právnickou osobou (např. odštěpný závod nebo stálá provozovna zahraniční právnické osoby), je obchodním majetkem veškerý majetek, který k tomuto poplatníkovi patří.

Zákon o daních z příjmů

Poplatníky nejvíce zajímá pohled ZDP. Ten obsahuje přesné definice; přitom mějme na paměti, že jde o definice jen a pouze pro účely daní z příjmů.

Fyzické osoby

Definice obchodního majetku fyzických osob je uvedena v § 4 odst. 4 ZDP. Obchodním majetkem fyzické osoby se rozumí ta část majetku, o které bylo (je) účtováno nebo je (byla) vedena v daňové evidenci.

Pozor!
Uvedená formulace je velice důležitá. Každý poplatník by si měl být vědom, zda konkrétní majetkovou položku má zařazenou do obchodního majetku či nikoli, s ohledem na rozdílné daňové režimy.

Pokyn D-22

Uvedené potvrzuje též Pokyn D-22.

Rada
Technicky se změna (zařazení či vyřazení majetku) provede jednoduše, vyznačením na inventární kartě majetku nebo v příslušné evidenci. Do obchodního majetku vkládáme vždy celý majetek, není možné vložit jeho součást či příslušenství.

Příklad
Pan Stanislav bydlí v rodinném domku, který k podnikání nepoužívá. K domku však přiléhá garážové stání samostatně nevymezené jako jednotka, na němž má zaparkovaný automobil používaný výhradně pro podnikání. Soukromoprávně je rodinný dům součástí pozemku. Pan Stanislav by rád vložil do OM pouze garážové stání.

To ale možné není. Pro účely účetnictví a daňové evidence sice rozlišíme dvě samostatné majetkové položky – pozemek a rodinný dům, avšak garážové stání bude představovat příslušenství rodinného domu. Po úvaze se pan Stanislav rozhodl rodinný dům do obchodního majetku nevkládat.

Příklad
Slečnu Radku zajímalo, jak provést zařazení Škody Octavie, u které běží finanční leasing. Její účetní jí vysvětlila, že to možné není z toho důvodu, že se nejedná o majetkovou položku – vlastnické právo v průběhu leasingu svědčí leasingové společnosti a v daňové evidenci slečny Radky bude evidována pouze jako věc najatá.

Příklad
Pan Rudolf hodlá k 31. 12. 2019 vyřadit z obchodního majetku starší Fiat Hatchback, který již pro podnikání prakticky nepoužívá. Učiní tak jednoduše záznamem v majetkové evidenci (např. na kartě majetku pro daňové účely); dnem vyřazení z obchodního majetku bude tento den a od 1. 1. 2020 bude vozidlo považováno za součást „neobchodního“ majetku.

Paušální výdaje

Z výše uvedené definice obchodního majetku lze dovodit, že podnikatelé, kteří uplatňují výdaje procentem z příjmů neboli paušální výdaje, obchodní majetek pro daň z příjmů nemají. Veškeré daňové výdaje jsou zahrnuty v příslušném procentu.

Příklad
Pan Ivan přechází v roce 2019 z vedení daňové evidence na paušální výdaje. To znamená, že veškeré jeho majetkové položky byly k 31. 12. 2018 z obchodního majetku automaticky vyřazeny.

Pozor!
Takový poplatník musí být ale obezřetný, neboť mu například zákon v § 26 odst. 8 ukládá povinnost vést daňové odpisy evidenčně, nelze je přerušit!

Dále připomínáme, že do dílčího daňového základu ostatní příjmy podle § 10 ZDP zařadíme pouze takové příjmy, které nepatří do §§ 6 až 9 ZDP – zejména je důležité, aby nedošlo ke zkreslení položek využívaných pro podnikání (§ 7 ZDP). Nejedná se tedy o svobodnou vůli poplatníka daně z příjmů FO.

Příjmy z pronájmu

Druhou skupinou poplatníků daně z příjmů fyzických osob, kteří nemají obchodní majetek, jsou ti pronajímatelé, kteří zdaňují příjmy z pronájmu v dílčím základu daně podle § 9 ZDP (tento režim je obecně výhodnější, neboť je evidenčně jednodušší a z příjmů se neodvádí pojistné na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění). Tito poplatníci nemají obchodní majetek nikdy – dokonce ani tehdy, pokud se rozhodnou vést dobrovolně účetnictví, neboť to vylučuje ustanovení § 9 odst. 6 ZDP.

Rada
Pronajímaný majetek tak sice může být vložen do obchodního majetku, avšak poté se stává součástí majetku sloužícího k podnikatelské činnosti, a tedy se zdaněním příjmů z něj plynoucích v § 7 ZDP a se všemi dalšími aspekty tohoto režimu.

Daňové dopady zařazení do OM

V praxi lze vysledovat tři základní oblasti daňových dopadů (ne)zařazení majetku do obchodního majetku na daních z příjmů:

  • uplatňování výdajů souvisejících s majetkem,

  • daňové odpisování hmotného a nehmotného majetku,

  • zdanění či osvobození při prodeji majetku.

Uplatňování výdajů

Zařadí-li poplatník příslušný majetek do obchodního majetku, může daňově uplatnit jak výdaje související s jeho pořízením (ev. odpisy), tak výdaje na opravu, údržbu nebo technické zhodnocení majetku. Tyto výdaje jsou naopak u majetku nevloženého do obchodního majetku daňově výslovně vyloučeny ustanovením § 25 odst. 1 písm. u) ZDP, to však platí jen ve vztahu k § 7 ZDP („samostatné činnosti”).

Daňové odpisování

Je-li majetek vložen fyzickou osobou do OM, daňové odpisy uznáme podle standardních pravidel.

Vstupní cenou je obvykle pořizovací cena, avšak u movitých věcí pořízených fyzickou osobou dříve než 1 rok před vložením do obchodního majetku (s výjimkou majetku nabytého formou finančního leasingu) a u nemovitého majetku pořízeného dříve než 5 let před vložením do obchodního majetku je vstupní cenou reprodukční pořizovací cena (cena podle ZOM).

Je-li pro nemovitou věc určující pořizovací cena, lze ji zvýšit o náklady prokazatelně vynaložené na opravy a technické zhodnocení.

Příklad
Pan Jiří pořídil v roce 2017 garáž za 250 000 Kč, kterou dne 1. 8. 2019 zařadil do obchodního majetku. Z pořízení uhradil daň z nabytí nemovitých věcí 10 000 Kč. Mezitím provedl výměnu garážových vrat za 35 000 Kč a instaloval nové osvětlení za 15 000 Kč.

Za předpokladu, že má k dispozici doklady na uvedené práce, činí daňová vstupní cena garáže vložené do obchodního majetku 310 000 Kč.

Pokračování v odpisování

V některých případech je zapotřebí vzít v úvahu daňovou vstupní cenu, daňovou zůstatkovou cenu a způsob odpisování při předchozím zařazení do OM. To se týká zejména vkladů do obchodních společností. Měl-li společník (člen družstva) určitý majetek zařazen do OM a vkládá jej do obchodní společnosti (družstva), pak tato společnost (družstvo) pokračuje v odpisování započatém původním vlastníkem. Shodně bude postupovat poplatník při opětovném zařazení majetku, který byl dříve z obchodního majetku vyřazen. Viz několik ustanovení § 30 odst. 10 ZDP.

Zdanění nebo osvobození při prodeji

Je-li prodávaný majetek vložen do OM, může poplatník vykázat z prodeje ztrátu, která je daňově účinná. To v „nepodnikatelském” režimu ostatních příjmů (§ 10 ZDP) možné není; tam pro každý jednotlivý druh příjmů (nemovité věci, movité věci, cenné papíry) platí, že celkové výdaje nesmí převýšit příjmy, a nikdy tedy nevznikne daňová ztráta.

Osvobození od daně

ZDP zpravidla umožňuje osvobodit příjem od daně z příjmů (viz Osvobození od daně z příjmů FO), avšak pouze za podmínky, že prodaný majetek není a po určitou dobu před prodejem nebyl zařazen v obchodním majetku. Možné osvobození se týká těchto kategorií:

  • nemovitý majetek – k bydlení (2 + 2)

Zvláštní kategorii mezi nemovitými věcmi představuje jednotka nezahrnující nebytový prostor nebo rodinný dům, pokud v něm měl prodávající bydliště nejméně 2 roky před prodejem (tuto podmínku může splnit náhradním způsobem, a to prokazatelným použitím příjmů z prodeje na uspokojení bytové potřeby).

Pozor!
Osvobození se však nevztahuje na majetek vložený do obchodního majetku. Při vyřazení z obchodního majetku je lze uplatnit nejdříve po uplynutí dvou let od vyřazení.

Příklad
Paní Lenka hodlá prodat bytovou jednotku, jejíž součástí je sklep a garáž, přičemž do 1. 5. 2019 ji měla zařazenou v obchodním majetku. Jelikož v tomto případě trvá dvouletá lhůta od vyřazení z obchodního majetku, pro daňové osvobození je zapotřebí posečkat do 1. 5. 2021.

Společné jmění

Jde-li o majetek ve společném jmění manželů, postačí, aby podmínku bydlení splňoval jeden z nich.

  • nemovitý majetek – ostatní (5 + 5)

Druhou kategorii představují ostatní nemovité věci. Tam platí obdobné podmínky, avšak časový test požaduje 5 let vlastnictví a 5 let od vyřazení z obchodního majetku.

Příklad
Pan Řehoř, podnikatel vedoucí daňovou evidenci, hodlá v roce 2020 prodat nebytový prostor, který vlastní od roku 2000 a 31. 12. 2013 jej vyřadil z