1.5.18 Komentár k ZDP § 26 Postup pri odpisovaní hmotného majetku
Ing. Peter Horniaček, Ing. Ján Mintál
§ 26
(1) V prvom roku odpisovania zaradí daňovník hmotný majetok v triedení podľa Klasifikácie produkcie a klasifikácie stavieb do odpisových skupín uvedených v prílohe č. 1. Doba odpisovania
(2) Hmotný majetok, ktorý nemožno zaradiť do odpisových skupín podľa prílohy a ktorého doba použiteľnosti nevyplýva z iných predpisov, sa na účely odpisovania zaradí do odpisovej skupiny 2; to neplatí pre hmotný majetok podľa odsekov 6 a 7. Pri používaní budovy na niekoľko účelov je na zaradenie tejto budovy do odpisovej skupiny rozhodujúce jej hlavné využitie určené z celkovej úžitkovej plochy. Súbor hnuteľných vecí sa zaraďuje do odpisovej skupiny podľa hlavného funkčného celku. Pri postupe uplatnenom podľa § 22 ods. 15 sa jednotlivé oddeliteľné súčasti zaradia do rovnakej odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený tento hmotný majetok s výnimkou jednotlivých oddeliteľných súčastí budov a stavieb, ktoré sú zaradené v prílohe č. 1.
(3) Daňovník odpisuje hmotný majetok metódou rovnomerného odpisovania (§ 27). Metódou zrýchleného odpisovania (§ 28) môže daňovník odpisovať hmotný majetok zaradený podľa prílohy č. 1 do odpisovej skupiny 2 a 3. Spôsob odpisovania určí daňovník pre každý novoobstaraný hmotný majetok a nemožno ho zmeniť po celú dobu jeho odpisovania.
(4) Hmotný majetok sa odpisuje najviac do výšky vstupnej ceny, prípadne zvýšenej o vykonané technické zhodnotenie alebo pri zrýchlenom odpisovaní do výšky zvýšenej zostatkovej ceny.
(5) Pri vykonaní technického zhodnotenia alebo skrátení doby odpisovania sa hmotný majetok doodpisuje do výšky vstupnej ceny, prípadne zvýšenej o vykonané technické zhodnotenie platnou ročnou odpisovou sadzbou alebo do výšky zostatkovej ceny alebo zvýšenej zostatkovej ceny koeficientom pre príslušnú odpisovú skupinu. Vykonaním technického zhodnotenia sa doba odpisovania predĺži o dobu vyplývajúcu zo spôsobu výpočtu podľa § 27 alebo § 28.
(6) Ročný odpis otvárok nových lomov, pieskovní, hlinísk a technickej rekultivácie, ak nie sú súčasťou hmotného majetku, do ktorého vstupnej ceny sú zahrnuté, dočasných stavieb a banských diel sa určí ako podiel vstupnej ceny a určenej doby trvania.
(7) Pri formách, modeloch a šablónach zatriedených do kódov Klasifikácie produktov 25.73.6, 28.92.4, ak ide o stroje na tvarovanie odlievacích foriem z piesku, a kódov 28.96.1 a 25.73.5 sa ročný odpis určí ako podiel vstupnej ceny a ustanovenej doby použiteľnosti alebo určeného počtu vyrobených odliatkov alebo výliskov. Na hmotný majetok uvedený v prvej vete poskytnutý na základe zmluvy o výpožičke sa neuplatňuje limit výšky odpisov podľa § 19 ods. 3 písm. a).
(8) Hmotný majetok prenajatý formou finančného prenájmu, okrem pozemkov, odpíše daňovník počas doby odpisovania tohto majetku podľa odseku 1 do výšky vstupnej ceny ustanovenej v § 25 spôsobom podľa § 27 alebo § 28 pri zohľadnení postupu podľa § 17 ods. 34.
(9) Ročný odpis podľa odsekov 6 a 7 sa určuje s presnosťou na celé kalendárne mesiace, počnúc mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania. Mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania, je mesiac, v ktorom sa majetok začal účtovať alebo evidovať podľa § 6 ods. 11.
(10) Mesačný odpis vypočítaný podľa odsekov 6 a 7 sa zaokrúhľuje podľa § 47.
(11) Prerušenie odpisovania a zmenu prerušenia odpisovania podľa § 22 ods. 9 nemožno uplatniť pri výkone daňovej kontroly a vo vyrubovacom konaní podľa osobitného predpisu a v dodatočnom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, za ktoré bola vykonaná daňová kontrola.
(12) Ročný odpis budovy, v ktorej sa poskytuje kúpeľná starostlivosť a s ňou spojené služby na základe povolenia podľa osobitných predpisov, sa určí najviac počas doby odpisovania podľa odseku 1 a najmenej počas polovice doby odpisovania ustanovenej pre odpisovú skupinu 6 podľa § 27.
(13) Mikrodaňovník môže odpisovať hmotný majetok zaradený do odpisových skupín 0 až 4 okrem osobného automobilu zatriedeného do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 so vstupnou cenou (§ 25) 48 000 eur a viac, najviac počas doby odpisovania podľa odsekov 1 a 5 v ním určenej výške najviac do výšky vstupnej ceny podľa § 25 ods. 1. Rovnako sa postupuje aj pri inom majetku uvedenom v § 22 ods. 6 písm. e). Tento spôsob odpisovania použije daňovník, ktorým je
a) právnická osoba, na hmotný majetok zaradený do užívania v zdaňovacom období, v ktorom bol daňovník považovaný za mikrodaňovníka,
b) fyzická osoba, na hmotný majetok zaradený do obchodného majetku [ § 2 písm. m) ] v súvislosti s dosahovaním príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2, v zdaňovacom období, v ktorom bol daňovník považovaný za mikrodaňovníka.
K ods. 1
Postup pri odpisovaní HM ustanovuje § 26 ZDP.
Prvoradým predpokladom pre začatie odpisovania HM je jeho uvedenie do užívania. HM je uvedený do užívania v súlade s § 33 ods. 1 PÚP vtedy, ak sú zabezpečené všetky technické funkcie toto majetku potrebné na jeho užívanie a splnenie povinností podľa osobitných predpisov. Uvedením do užívania sa rozumie aj vydanie povolenia na predčasné užívanie stavby alebo rozhodnutia o dočasnom užívaní stavby na skúšobnú prevádzku, ak ide o stavby, ktoré boli uvedené do užívania v účtovnom období ukončenom po 28. 2. 2009.
V prvom roku odpisovania daňovník zaradí HM do odpisových skupín uvedených v prílohe č. 1 ZDP, pričom ak ide o:
• hnuteľný HM, tento zatriedi podľa Klasifikácie produktov v zmysle nariadenia Európskeho parlamentu a rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činností (CPA) a ktorým sa zrušuje nariadenie Rady (EHS) č. 3696/93 (Úradný vestník EÚ L 145, 4. 6. 2008);
• nehnuteľný HM, tento zaradí do odpisových skupín podľa Klasifikácie stavieb v zmysle opatrenia Štatistického úradu SR č. 128/2000 z 3. apríla 2000, ktorým sa vyhlasuje Klasifikácia stavieb (čiastka č. 54/2000 Zbierky zákonov).
Zavádza sa nová odpisová skupina 0 s dobou odpisovania 2 roky, do ktorej sú zaradené osobné automobily, ktoré majú v osvedčení o evidencii časť II v položke "18.3 Druh paliva/zdroj energie“ uvedenú skratku:
• BEV (batériové elektrické vozidlá) alebo
• PHEV (plug-in hybridné elektrické vozidlá), pričom, pričom plug-in hybridné elektrické vozidlá môžu byť v akejkoľvek kombinácií s iným druhom paliva alebo zdroja energie.
Nadväzne na zavedenie novej odpisovej skupiny 0 bola doplnené aj príloha č. 1 k ZDP, ktorá obsahuje zaradenie hmotného majetku do odpisových skupín.
Súčasne bola nová odpisová skupina 0 zaradená v § 27 ods. 1 medzi tie odpisové skupiny, v ktorých zaradený hmotný majetok sa odpisuje len rovnomerným spôsobom.
Podľa prechodného ustanovenia § 52zza ods. 15 ZDP možno postupovať pri odpisovaní elektromobilov zvýhodneným spôsobom:
• počas 2 rokov už v zdaňovacom období, za ktoré sa podáva daňové priznanie po 31. decembri 2019,
• aj pri tých elektromobiloch, ktoré boli obstarané, zaradené do užívania alebo sa z nich uplatňovali odpisy podľa ZDP účinného k 31. decembru 2018, pričom už uplatnení odpisy v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach sa už spätne neupravujú.
Podľa § 26 ods. 1 je doba odpisovania stanovená pre každú odpisovú skupinu takto:
Na účely odpisovania hmotného majetku sa tento zaradí do niektorej z odpisových skupín, ktorých je od 1. januára 2015 šesť namiesto dovtedajších štyroch. Najdlhšie sa odpisuje majetok zaradený v odpisovej skupine šesť, a to až 40 rokov. Sú to budovy pre administratívu, bytové budovy, hotely a pod. Pri budovách je dôležité upozorniť, že budovy výrobného charakteru sú zaradené v odpisovej skupine 5 s dobou odpisovania 20 rokov.
K ods. 2
HM, ktorý nemožno zaradiť do odpisových skupín podľa prílohy č. 1 ZDP, možno podľa § 26 ods. 2 ZDP na účely odpisovania zaradiť do 2. odpisovej skupiny, ale len vtedy, ak jeho doba použiteľnosti nevyplýva z iných právnych predpisov.
Uvedené ustanovenie sa nepoužije pri HM, ktorým sú:
• lomy, pieskovne, hliniská, technické rekultivácie, ktoré nie sú súčasťou HM, dočasné stavby a banské diela,
• formy, modely a šablóny,
• HM obstarávaný formou finančného prenájmu okrem pozemkov.
Spoločnosť ELEKTRÓN, s. r. o., vybudovala na svojom pozemku fotovoltaickú elektráreň, ktorú v marci 2016 uviedla do užívania.
Daňovník fotovoltaickú elektráreň rozdelí v súlade s § 22 ods. 3 ZDP na stavebnú časť a technologickú časť a následne zaradí HM do odpisových skupín podľa prílohy č. 1 ZDP alebo podľa § 26 ods. 2 ZDP, ak sa HM v prílohe nenachádza:
Pri používaní budovy na niekoľko účelov je na zaradenie tejto budovy do odpisovej skupiny rozhodujúce jej hlavné využitie z celkovej úžitkovej plochy. Dôležitým ustanovením je aj § 52zd ods. 6, podľa ktorého je daňovník povinný prehodnotiť zaradenie aj toho majetku do príslušnej odpisovej skupiny, ktorý odpisoval podľa predpisu účinného do 31. decembra 2014. Zároveň ale platí, už uplatnené odpisy sa spätne neupravujú.
Realitná spoločnosť Hviezdne bývanie, s. r. o., využíva budovu zaradenú vo svojom majetku na rôzne účely. Na účely zaradenia budovy do príslušnej odpisovej skupiny sa celková úžitková plocha budovy vo výmere 5 000 m2 rozdeľuje nasledovne:
Vysvetlivky:
ÚP = úžitková plocha
Spoločnosť zaradila všetky časti budovy do oddielu 12 – Nebytové budovy. V odpisovej skupine 5 je zradených 2 750 m2 úžitkovej plochy, čo je 55 % z úžitkovej plochy a v odpisovej skupine 6 je zaradených 2 250 m2, čo je 45 % z úžitkovej plochy. Na základe skutočnosti, že väčšia časť úžitkovej plochy je zaradená v odpisovej skupine 5, sa celá budova zaradí do odpisovej skupiny s dobou odpisovania 20 rokov. Ak by išlo o budovu, ktorá už bola odpisovaná do 31. 12. 2014 a počnúc rokom 2015 by prišlo k jej preradeniu do odpisovej skupiny 6, spoločnosť bude počnúc rokom 2015 vypočítavať ročný odpis ako pomer vstupnej ceny a novej doby odpisovania 40 rokov. Takto vypočítaný ročný odpis bude uplatňovať až do odpísania celej vstupnej ceny.
K ods. 3
Pre zrýchlený spôsob odpisovania (§ 28) hmotného majetku sa s účinnosťou od 1. januára 2015 môže daňovník rozhodnúť len v prípade hmotného majetku zaradeného v odpisovej skupine 2 alebo 3. Na základe tohto pravidla je daňovník podľa prechodného ustanovenia § 52zd ods. 6 povinný zmeniť aj spôsob odpisovania pri majetku, ktorý odpisoval podľa pravidiel platných do 31. decembra 2014.
K ods. 4
Pre odpisovanie HM platí zásada vyplývajúca z § 26 ods. 4 ZDP, podľa ktorej sa HM odpisuje maximálne do výšky jeho vstupnej ceny stanovenej podľa § 25 ZDP. Ak je na majetku vykonané technické zhodnotenie, odpíše sa maximálne do výšky vstupnej ceny zvýšenej o technické zhodnotenie. V prípade zrýchleného odpisovania zo spôsobu výpočtu vyplýva, že sa o hodnotu technického zhodnotenia zvyšuje zostatková cena a majetok sa odpíše maximálne do výšky tejto zvýšenej zostatkovej ceny.
K ods. 5
Ak v dôsledku legislatívnych zmien dochádza k zmenám:
• odpisovej skupiny,
• doby odpisovania,
• ročnej odpisovej sadzby alebo koeficientu,
podľa § 52 ods. 15 ZDP je daňovník povinný vykonať tieto zmeny pri tom majetku, ktorý odpisoval podľa dovtedy platných predpisov. Platí zásada, že už uplatnené odpisy sa spätne neupravujú.
Ak dôjde k skráteniu doby odpisovania, daňovník v súlade s § 26 ods. 5 ZDP doodpisuje HM do výšky:
• vstupnej ceny,
• vstupnej ceny zvýšenej o technické zhodnotenie platnou odpisovou sadzbou, alebo
• zostatkovej ceny alebo zvýšenej zostatkovej ceny platným koeficientom pre príslušnú odpisovú skupinu.
K zmenám v odpisových skupinách prišlo zákonom č. 60/2009 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa ZDP a s účinnosťou od 1. 3. 2009 boli niektoré druhy majetku preradené do nižšej odpisovej skupiny.
Zmeny sa týkali nasledovného HM:
1. z 2. odpisovej skupiny do 1. odpisovej skupiny bol preradený tento HM:
• stroje a prístroje na váženia a meranie,
• tlačiarenské stroje,
• stroje na výrobu potravín, nápojov a spracovanie tabaku,
• stroje pre textilný, odevný a kožiarsky priemysel,
• traktory a ostatné zariadenia pre poľnohospodárstvo a lesníctvo,
2. z 3. odpisovej skupiny do 2. odpisovej skupiny bol preradený tento HM:
• rýpadlá,
• kolesové nakladače,
• zdvíhacie a manipulačné zariadenia,
• elektrické rozvodné a ovládacie zariadenia.
Spoločnosť podnikajúca v poľnohospodárskej výrobe uviedla v roku 2007 do užívania traktor v obstarávacej cene 990 000 Sk. Podľa ZDP v znení účinnom k 31. 12. 2007 tento HM patril do 2. odpisovej skupiny s dobou odpisovania 6 rokov. Daňovník si zvolil rovnomerný spôsob odpisovania tohto HM.
V roku 2009 musel daňovník v súlade s prijatou legislatívnou zmenou traktor preradiť do 1. odpisovej skupiny – položka 28.3.
Prehľad výšky daňových odpisov zahrnutých do daňových výdavkov v jednotlivých zdaňovacích obdobiach:
Vysvetlivky:
* k 1. 1. 2009 daňovník prepočítal…
