Změny v zákoně o daních z příjmů ve zdanění fyzických osob

Změny v důsledku zvýšení průměrné mzdy

Průměrná mzda neustále roste, a to jak v roce 2023, tak v roce 2024. To opět zvyšuje hranice pro aplikaci vyšší sazby daně pro fyzické osoby, a to takto:

Změny v důsledku zvýšení minimální mzdy

Nařízením vlády č. 396/2023 Sb. byla s účinností od 1. 1. 2024 zvýšena minimální mzda z částky 17 300 Kč na 18 900 Kč za měsíc (vzrostly i hodinové sazby, to ale nemá na daň z příjmů vliv). Změna se od roku 2024 promítla do následujících ustanovení zákona o daních z příjmů:

Zákon o preventivní restrukturalizaci

Dne 23. 9. 2023 nabyl účinnosti nový zákon č. 284/2023 Sb., o preventivní restrukturalizaci (na základě sněmovního tisku 371), který na základě předpisů EU zavádí do českého práva nový institut – preventivní restrukturalizaci, čili postup, který směřuje k předejití úpadku a zachování nebo obnově provozuschopnosti obchodního závodu podnikatele.

V souvislosti s tímto novým zákonem byla přijata doprovodná novela – zákon č. 285/2023 Sb. (na základě sněmovního tisku 372) – která upravuje související předpisy jako insolvenční zákon, zákon o insolvenčních správcích a také zákon o daních z příjmů. Jedinou změnou v zákonu o daních z příjmů je doplnění bodu 7 do § 24 odst. 2 písm. y) ZDP, tedy do ustanovení, na jehož základě může poplatník vedoucí účetnictví provést daňově účinný odpis pohledávky. Podle nového ustanovení je důvodem k daňovému odpisu i fakt, že pohledávka bude za dlužníkem, který je v preventivní restrukturalizaci, přičemž bude pohledávka přímo dotčena restrukturalizačním plánem a zanikla prominutím dluhu podle účinného restrukturalizačního plánu. Pokud namítnete, že se toto ustanovení zákona týká pouze osob vedoucích účetnictví, tak to je sice pravda, ale pokud by takovou pohledávku měla fyzická osoba, která nevede účetnictví nebo která vykazuje výdaje procentem z příjmů, a tato osoba končila s podnikáním nebo přecházela na vedení účetnictví, tak o tuto pohledávku nebude zvyšovat svůj základ daně [viz ustanovení § 23 odst. 8 písm. b) ZDP body 2 a 3 a příloha č. 3].

Daňový režim plnění při práci z domova

Dne 1. 10. 2023 nabyla účinnosti novela zákoníku práce zákonem č. 281/2023 Sb. (na základě sněmovního tisku 423), která mj. řeší proplácení nákladů zaměstnancům při práci z domova (tj. při home office). Tento způsob práce pro zaměstnavatele zákon označuje jako práci na dálku a rozumí tím výkon práce z jiného místa dohodnutého se zaměstnavatelem, než je pracoviště zaměstnavatele podle § 317 ZP.

V novém § 190a ZP se pak mj. uvádí, že náhrady nákladů spojených s výkonem práce z jiného místa dohodnutého se zaměstnavatelem, než je pracoviště zaměstnavatele (dále jen "práce na dálku"), tvoří:

V návaznosti na to MPSV vydalo (s účinností od 1. 10. 2023) vyhlášku č. 299/2023 Sb., o stanovení výše paušální částky náhrady nákladů při práci na dálku pro rok 2023, ve které stanoví částku náhrady ve výši 4,60 Kč za dospělou osobu a hodinu práce na dálku. Pro rok 2024 činí tato náhrada 4,50 Kč (viz vyhláška č. 397/2023 Sb.).

Zákoník práce v této souvislosti ještě nově uvádí, že vyhláškou určenou sazbu musejí povinně dodržet zaměstnavatelé uvedení v § 109 odst. 3 ZP (tj. stát a jím řízené organizace), pro ostatní zaměstnavatele jde o částku minimální (lze poskytnout vyšší). Splatnost by měla být nejpozději v kalendářním měsíci následujícím poté, co na částky vznikl zaměstnanci nárok.

Ve vazbě na výše uvedené bylo doplněno také ustanovení § 6 odst. 7 písm. e) ZDP, které hovoří o tom, že předmětem daně nejsou povinná plnění zaměstnavatele na vytváření a dodržování pracovních podmínek pro výkon práce stanovená právním předpisem. Doplnění spočívá v tom, že je-li plnění poskytováno v podobě paušální částky na náhradu nákladů spojených s výkonem práce z jiného místa dohodnutého se zaměstnavatelem, než je pracoviště zaměstnavatele, nepovažuje se za příjem a není předmětem daně částka do výše paušální náhrady, kterou lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem.

K novele doplňme, že při proplácení skutečně vynaložených výdajů zaměstnancem na práci z domova by žádný zdanitelný příjem zaměstnanci vzniknout neměl.

Nový stavební zákon

Od 1. 1. 2024 je účinný nový stavební zákon č. 283/2021 Sb. Změny některých postupů a vydávaných dokumentů donutily zákonodárce k novele dalších zákonů, včetně daňových, a to i zákona o daních z příjmů. Novela, která toto provedla, má označení jako zákon č. 284/2021 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím stavebního zákona (podle sněmovního tisku 1009 z minulého volebního období), a nabývá účinnosti ke stejnému datu jako samotný stavební zákon.

Změna v ZDP v souvislosti s novým stavebním zákonem

Změny, které byly v souvislosti s novým stavebním zákonem promítnuty do ZDP, jsou spíše formálního charakteru. Týkají se způsobu prokazování nároku na odečet nezdanitelné části základu daně zaměstnancem svému zaměstnavateli, konkrétně ustanovení § 38l odst. 1 písm. c) a d) ZDP. V tomto ustanovení se uvádí, že prokázat nárok na odečet úroku z úvěru, který byl poskytnut na výstavbu bytové potřeby nebo na pozemek, na kterém bude zahájena výstavba bytové potřeby, je nutné nově povolením podle stavebního zákona (nový stavební zákon totiž již neobsahuje pojmy ohlášení nebo společné povolení, vyjma přechodných ustanovení, která řeší návaznost na dokumenty vydané předchozím stavebním zákonem č. 183/2006 Sb.).

Novela silničních předpisů

Další novelou ZDP, účinnou opět od 1. 1. 2024, je zákon č. 432/2022 Sb., kterým se mění mj. zákon č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích. Ten mimo jiné nahrazuje velký technický průkaz, který byl dosud jen v papírové podobě, elektronickou evidencí. Z tohoto důvodu došlo ke změně v § 24 odst. 2 písm. u) ZDP, který uvádí případy, kdy lze jako daňový výdaj uplatnit daň zaplacenou za jiného poplatníka. ZDP to připouští mj. u rodinného motorového vozidla, které je používáno k podnikání jiným z manželů, než který zaplatil coby poplatník silniční daň, a také při zaplacení daně veřejnou obchodní společností za společníka nebo komanditní společností za komplementáře, kteří pro pracovní cestu používají vlastní vozidlo. Zmíněné ustanovení bude místo držitele motorového vozidla v technickém průkazu zmiňovat provozovatele v osvědčení o registraci vozidla.

Právní rámec

Poněkud stranou v důsledku konsolidačního balíčku zůstaly zajímavé změny, které do zákona o daních z příjmů přinesl s účinností od 1. 1. 2024 zákon č. 462/2023 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s rozvojem finančního trhu a s podporou zajištění na stáří (na základě sněmovního tisku 474). Jako zdroj informací k přijatým změnám doporučujeme rozsáhlou důvodovou zprávu k novele, která podrobně mapuje všechny změny a která je součástí zmíněného sněmovního tisku.

Produkty spoření na stáří

Novelou dochází k rozšíření daňově podporovaných produktů na stáří. Těmi se se pro účely daní z příjmů rozumí (podle od roku 2024 nového § 15a ZDP):

Ve všech uvedených produktech, které budou nově založeny po 31. 12. 2023, musí být doba trvání smluvního vztahu minimálně 10 let (tj. o 5 let více než u dříve uzavřených smluv), podmínka výplaty plnění z produktů zůstává (60 let věku poplatníka, u DPS je přípustný věk o 5 let nižší než důchodový věk daného poplatníka).

Pojištění dlouhodobé péče

Daňově bude rovněž podpořeno pojištění dlouhodobé péče, kterým se pro účely daní z příjmů rozumí (podle od roku 2024 nového § 15c ZDP) pojištění, jehož pojistnou událostí je závislost pojistníka nebo jeho osoby blízké na pomoci jiné fyzické osoby při zvládání základních životních potřeb z důvodu jejich dlouhodobě nepříznivého zdravotního stavu. Takové pojištění musí být sjednané s pojišťovnou, která je oprávněna k provozování pojišťovací činnosti na území členského státu EU nebo státu tvořícího EHP. Pojištění je podporováno v rozsahu, ve kterém vnikne právo pojištěného na plnění z důvodu závislosti III. nebo IV. stupně podle zákona upravujícího sociální služby.

Hrazení příspěvků zaměstnavatelem

Hradí-li příspěvky na produkty na stáří nebo na pojištění dlouhodobé péče za zaměstnance jeho zaměstnavatel, má zaměstnanec osvobozený příjem podle § 6 odst. 9 písm. m) ZDP ve výši 50 000 Kč ročně, což je shodná hranice jako v minulosti, jen se rozšířil seznam takto daňově podporovaných produktů.

Hrazení příspěvků poplatníkem

Bude-li si hradit příspěvky sám zaměstnanec, bude si moci stále snížit svůj základ daně podle § 15 odst. 5 a 6 ZDP, ale oproti předchozímu postupu to bude trochu odlišně:

Stále však platí (jak před rokem 2024, tak i od roku 2024), že v případě penzijního připojištění se státním příspěvkem a doplňkového penzijního spoření lze daňově uplatnit pouze část měsíčních příspěvků, která převyšuje částku, od které náleží nejvyšší státní příspěvek na tyto produkty. Proto lze uplatnit do 30. 6. 2024 příspěvky nad 1 000 Kč a od 1. 7. 2024 příspěvky nad 1 700 Kč.

Na závěr novinek v ZDP zmiňme hlavní daňový balíček pro rok 2024, označovaný též jako konsolidační balíček nebo úsporný balíček. Tento balíček byl přijat zákonem č. 349/2023 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s konsolidací veřejných rozpočtů (na základě sněmovního tisku 488), a většina změn, které do ZDP přináší, jsou účinné od 1. 1. 2024. Jaké novinky tedy platí?

Osvobození fyzických osob

Od 1. 1. 2024 byla zrušena následující osvobození příjmů fyzických osob:

Ne všechna z předchozích rušených osvobození mizí úplně v některých případech, kdy se bude jednat o nepodnikatelský příjem fyzické osoby podle § 10 ZDP, bude možnost využít nová rozšířená osvobození v § 10 odst. 3 ZDP (podrobněji dále v textu).

V případě osvobození podle § 4 odst. 1 písm. w) ZDP, nově přesunutého pod písm. t), se dřívější osvobození příjmů z úplatného převodu cenných papírů a z podílů připadajících na podílové listy při zrušení podílového fondu v úhrnu do 100 000 Kč rozdělilo na samostatný limit osvobození 100 000 Kč pro úhrn cenných papírů a na individuální limity osvobození 100 000 Kč pro každý příjem z podílu při zrušení podílového fondu.

Omezení osvobození příjmů z podílů a cenných papírů

I když i nadále zůstává osvobození příjmů z převodu podílů v obchodní korporaci po 5 letech držby [jen se v rámci § 4 odst. 1 přesunulo z písm. s) do písm. q)] a z převodu cenných papírů po 3 letech držby [které se přesunulo z písm. x) do písm. u)], od roku 2025 budou tato osvobození limitována v součtu částkou 40 000 000 Kč (viz § 4 odst. 3 ZDP). Příjem nad limit osvobozen nebude, bude příjmem podle § 10 ZDP. Protože by mohlo být v praxi komplikované určit hodnotu souvisejících výdajů podle standardních pravidel, byl do § 10 ZDP doplněn odst. 4, kde se hovoří o poměrném uplatnění souvisejících výdajů, a dále nový odst. 9, který umožní v určitých případech aplikovat jako výdaj tržní hodnotu cenného papíru nebo podílu a výdaje s pořízením související.

Zaměstnanecké benefity

V případě zaměstnaneckých benefitů jsou přijaty mj. následující změny:

Novým osvobozením pro zaměstnance (zakotveným místo osvobození darů do § 6 odst. 9 písm. g) ZDP) je osvobození příjmů plynoucích z účasti zaměstnance nebo jeho rodinného příslušníka na sportovní nebo kulturní akci pořádané zaměstnavatelem pro omezený okruh účastníků, pokud vzhledem k její povaze je pořádání takové akce zaměstnavateli obvyklé a její forma a rozsah jsou přiměřené. Příkladem může být vánoční večírek pro zaměstnance. Nicméně zkoumání přiměřenosti bude asi hodně složité a individuální.

Pro…