Pokuty a penále z hlediska daňové uznatelnosti nákladů
Ing. Jiří Nigrin
Zákon o daních z příjmů výslovně vylučuje pokuty a penále z daňově uznatelných nákladů, s výjimkou smluvních pokut a úroků z prodlení, které jsou rozebírány v samostatném textu Smluvní pokuty a úroky z prodlení.
Nahoru Obecná charakteristika problému
Připomeňme, že podmínkou toho, aby plnění mohlo být kvalifikováno jako smluvní pokuta či úrok z prodlení, je jeho vznik na smluvním základě, tedy v rámci soukromoprávního vztahu. V případě pokut a penále jde o sankce vzniklé na bázi veřejnoprávní, z titulu nesplnění zákonné povinnosti, nejde o smluvní pokuty či úroky z prodlení. Příkladem může být:
-
pokuta uložená orgánem státní správy podle zákona o odpadech,
-
pokuta za pozdní podání daňového tvrzení (daňového přiznání, hlášení nebo vyúčtování) a další sankce při porušení povinností daných daňovým řádem,
-
penále za pozdní odvod pojistného zdravotní pojišťovně,
-
pokuta uložená daňovému poradci profesní komorou v rámci disciplinárního řízení,
-
pokuta uložená městskou policií za nesprávné parkování.
Daňová neuznatelnost pokut a penále vyplývá z § 25 odst. 1 písm. f) ZDP, který uvádí jako nedaňové náklady mj.:
-
úroky z prodlení, pokuty a penále, s výjimkou uvedenou v § 24 odst. 2 písm. zi) ZDP (tato výjimka se v daném kontextu týká uhrazených smluvních pokut, úroků z prodlení a obdobných sankčních plnění ze závazkových vztahů), daňově účinné nejsou dále úroky z posečkané částky či peněžité tresty,
-
přirážky k pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a k pojistnému na všeobecné zdravotní pojištění, a
-
náklady spojené s trestem uveřejnění rozsudku podle zvláštního právního předpisu.
Naopak daňově účinné jsou také úroky ze zápůjček a úroky z úvěrů v případě, kdy věřitelem je poplatník – fyzická osoba, který nevede účetnictví, ale jen pokud byly zaplaceny.
Předpisů, na jejichž základě může dojít k uplatnění sankcí ze strany orgánů státní správy dle konkrétních zákonů, je celá řada. Namátkou uveďme:
-
zákon č. 17/1992 Sb., o životním prostředí,
-
zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád (DŘ),
-
zákon č. 242/2016 Sb., celní zákon,
-
zákon č. 71/1994 Sb., o prodeji a vývozu předmětů kulturní hodnoty,
-
zákon č. 111/1994 Sb., o silniční dopravě,
-
zákon č. 361/2000 Sb., o provozu na pozemních komunikacích,
-
zákon č. 250/2016 Sb., o odpovědnosti za přestupky a řízení o nich,
-
zákon č. 89/1995 Sb., o státní statistické službě,
-
zákon č. 119/2002 Sb., o střelných zbraních a střelivu,
-
zákon č. 185/2001 Sb., o odpadech,
-
zákon č. 289/1995 Sb., lesní zákon,
-
zákon č. 254/2001 Sb., vodní zákon.
Charakter pokut mají i takové sankce, které jsou uloženy za nesplnění povinností vyplývajících z pravidel stanovených na základě zákonného předpisu (např. pokuta za jízdu bez zaplacení jízdného podle Přepravního řádu Českých drah).
![Příklad](//image.dashofer.cz/onb/common_pictograms/gen3_duprofi//example.gif)
Podnikatel pan Chvátal zaplatil pokutu 600 Kč za jízdu bez jízdenky v metru. Částku si zahrnul do daňově uznatelných nákladů s odůvodněním, že na cestu na důležitou schůzku s obchodním partnerem vyrazil ve spěchu a zapomněl si doma peníze i jízdenky. Pokud by se vrátil, schůzku by nestihl, a tím by došlo k neuzavření výhodného obchodního kontraktu. Zaplacenou pokutu proto považuje za výdaj na dosažení zdanitelných příjmů.
I přes toto logické tvrzení kontrola ze strany správce daně panu Chvátalovi doklad z daňových výdajů vyloučí s odvoláním na ustanovení § 25 odst. 1 písm. f) ZDP.
Nahoru Sankční charakter pokut a penále
Rozhodujícím aspektem, který poukazuje na daňovou neúčinnost nákladu, je sankční charakter.
![Příklad](//image.dashofer.cz/onb/common_pictograms/gen3_duprofi//example.gif)
Za nesprávné parkování může být nepozornému řidiči uložena policií pokuta nebo mu může být na vozidlo nasazena tzv. botička. Po uhrazení dané částky a odstranění botičky si řidič na blokovém dokladu přečte, že uhradil tzv. "manipulační poplatek".
V daném případě samozřejmě nejde o manipulační poplatek v tom smyslu, jako například při zakoupení stravenek Sodexho, u něhož prodávající účtuje určité procento z nominální hodnoty stravenek. U botičky nejde o smluvní plnění a řidič se ani nemůže dobrovolně rozhodnout, zda o plnění, na jehož základě je manipulační poplatek účtován, má zájem, nebo nemá. Sankční charakter je zřejmý a nepůjde o daňový náklad.
Nahoru Sankce v daňovém řízení
O daňové neuznatelnosti pokut a penále vyměřených správcem daně za porušení povinností vyplývajících z daňových zákonů není sporu.
Podle daňového řádu mohou být za porušení povinností při správě daní uloženy tyto sankce:
-
za porušení povinnosti mlčenlivosti (§ 246 DŘ) pokuta do výše 500 000 Kč,
-
za závažné ztěžování průběhu řízení (§ 247 odst. 1 DŘ) pořádková pokuta do výše 50 000 Kč,
-
za opožděné podání daňového přiznání nebo dodatečného daňového přiznání (§ 250 odst. 1 DŘ), pokud je zpoždění delší než 5 pracovních dnů, pokuta ve výši:
-
0,05 % stanovené daně nebo daňového odpočtu za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daně nebo daňového odpočtu a
-
v případě daňové ztráty ve výši 0,01 % stanovené daňové ztráty, nejvýše však 5 % stanovené ztráty;
pokuta se nepředepíše, pokud by vypočtená částka byla nižší než 200 Kč, resp. 1 000 Kč od 1. 1. 2021, pokud by však přiznání nebylo podáno vůbec, použije se maximální možná výše (která musí činit nejméně 500 Kč); maximální výše pokuty však nesmí být vyšší než 300 000 Kč,
-
za nepodání nebo opožděné podání hlášení (vč. následného) či vyúčtování (vč. dodatečného), pokud je zpoždění delší než 5 pracovních dnů (§ 250 odst. 2 DŘ), pokuta ve výši 0,05 % z celkové částky daně, kterou byl povinen plátce daně v hlášení nebo…